Споры по НДС

Договор с «пустышкой»

АО «Таймырская топливная компания», дочка «Норильского никеля», заключила с ООО «Таймырстрой» договор подряда на ремонт Дудинской нефтебазы. Работы были выполнены и приняты, заказчик оплатил счет на 29,2 млн руб., в которых 4,46 млн руб. составил НДС. Эти деньги топливная компания вычла из своего НДС. Но 5 декабря 2016 года после выездной проверки красноярская инспекция ФНС начислила ей недоимку плюс пени и штраф — в общей сложности 5,56 млн руб.

Налоговики установили, что «Таймырстрой», имеющий признаки компании-«пустышки», привлек к исполнению договора субподрядчика ООО «Мегаполис». А сам, обналичив деньги, не заплатил НДС. Истцу не удалось оспорить требования ФНС (дело № А33-12005/2017). В марте 2017 года он их выполнил. Затем обратился в суд, требуя от «Таймырстроя» возместить доначисленный налог, пени и штраф как убытки.

АС Красноярского края отказался удовлетворить иск (дело № А33-3832/2019). Решение поддержали судьи Третьего арбитражного апелляционного суда и Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Суды исходили из того, что ни «Таймырстрой», ни привлеченный им субподрядчик изначально не имели достаточных ресурсов для исполнения договора (имущества, транспорта, персонала). Кроме того, они незаконно получили свидетельства о соответствии СРО. На объекте работали люди, не имеющие отношения к обеим компаниям, а прибыль перечислялась юрлицам с признаками технических и обналичивалась.

Все это, по мнению судей, показывает, что заказчик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента (п. 10 Постановления Пленума ВАС от 12 октября 2006 года № 53). Кроме того, суды решили, что топливная компания пропустила срок исковой давности: она могла проконтролировать работы и узнать, что подрядчик ведет себя недобросовестно, до подписания актов приемки работ, то есть самое позднее — в октябре 2014 года. А в суд истец обратился только 12 февраля 2019-го.

Во главе угла принцип добросовестности

Верховный суд с этим не согласился. По мнению «тройки» экономколлегии — Елены Борисовой, Елены Золотовой и Галины Поповой — нижестоящие инстанции многое не учли. В первую очередь, принцип добросовестности участников договора. Сторона обязана возместить убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства. И под убытками, по мнению суда, имеется в виду любое умаление имущественного положения, «в том числе выразившееся в увеличении налогового бремени по обстоятельствам, которые не должны были возникнуть при надлежащем (добросовестном) исполнении обязательств другой стороной договора». То есть подрядчик не должен ставить заказчика в такое положение, когда последний не сможет реализовать права по налоговому законодательству.

«Убытки — это, в частности, увеличение налогового бремени по обстоятельствам, которые не должны были возникнуть, если бы контрагент исполнял обязательства добросовестно», — Верховный суд

Ответчик должен был предоставить достоверные сведения, в том числе о наличии собственных мощностей для работ, согласовать с истцом субподрядчика, но не сделал этого. А довод, что заказчик мог предотвратить неблагоприятные последствия, если бы внимательнее проверял контрагента, не освобождает подрядчика от ответственности, указала экономколлегия.

Практика Когда появляется право на налоговую льготу, определял ВС

Судьи подчеркнули, что отказать в удовлетворении требований о возмещении убытков можно, если установлено, что обе стороны договора выступали соучастниками одного правонарушения, например, их действия носили согласованный характер и были направлены на уклонение от НДС. Но в этом деле не установлено подобных обстоятельств.

Более того, судьи не проверили нарушения договора (привлечение сторонней компании для работ, предоставление недостоверных документов) подрядчиком, которые привели к доначислению НДС, то есть не установили причинно-следственную связь между поведением подрядчика и ущербом для заказчика. Нижестоящие инстанции ограничились лишь констатацией, что топливная компания должна была внимательнее смотреть, с кем работает.

ВС не согласился и с выводом о пропуске срока исковой давности. Решение налогового органа по результатам налоговой проверки вступило в силу 13 марта 2017 года, и именно с этой даты топливная компания получила право требовать возмещения убытков. Соответственно, с этого же момента начала течь трехлетняя исковая давность. Судьи отправили дело на новое рассмотрение в первую инстанцию с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении.

Решение в тренде

Денис Черкасов, партнер юридической фирмы

Банкротство (споры high market)

Арбитражное судопроизводство (средние и малые коммерческие споры — mid market)

Профайл компании

, считает, что в этом деле Верховный суд сформировал значимую позицию для ситуаций, когда налоги доначислили после выявления признаков фиктивности хозяйственной операции. По мнению юриста, это дело будет релевантным для случаев доначисления по причине «технического» характера контрагента, независимо от того, была ли предусмотрена договором возможность такой компенсации.

Налогоплательщику это дает возможность взыскивать с контрагента доначисленные и уплаченные по его вине налоги, даже если в договоре нет налоговой оговорки.

Черкасов считает, что налогоплательщикам и нижестоящим инстанциям, исходя из позиции Верховного суда, для взыскания нужно учитывать несколько вещей: имело ли место злоупотребление доверием заказчика, был ли заказчик соучастником схемы и не забывать об исчислении срока давности решения о доначислении.

Юрист налоговой практики

Банкротство (реструктуризация и консалтинг)

Арбитражное судопроизводство (крупные коммерческие споры — high market)

Налоговое консультирование и споры (Налоговое консультирование)

Налоговое консультирование и споры (Налоговые споры)

Корпоративное право/Слияния и поглощения (mid market)

Евгения Заинчуковская считает важным вывод ВС, что возмещение убытков допустимо при любом умалении имущественной сферы участника оборота. По мнению Заинчуковской, эта на первый взгляд простая идея не всегда реализуется в судебной практике.

В определении ВС констатирует зависимость права на вычет от действий контрагента, но, если открыть Налоговый кодекс, мы там прямой зависимости не найдем.

Евгения Заинчуковская, юрист налоговой практики Crowe CRS

Позиция ВС, говорит Заинчуковская, ставит такую проблему: если налогоплательщик сам скорректировал свои налоговые обязательства по НДС в рамках предпроверочного анализа, можно ли говорить, что он отказался от вычета? И сможет ли он в дальнейшем получить удовлетворение по иску о взыскании убытков с контрагента?

Если налогоплательщик не знал, как контрагент исполняет обязательства, а оспорить доначисления невозможно, взыскание убытков с контрагента может оказаться единственно возможным способом достичь некой справедливости.

Александр Земченков, ведущий юрист практики «Налоговые споры» юрфирмы «Лемчик, Крупский и Партнеры»

Один из экспертов отметил, что, следуя положениям гл. 21 НК, сторона, принимающая результаты выполненных работ, имеет право на принятие к вычету суммы входящего НДС, поэтому требование ВС об исследовании факта принятия к вычету сумм НДС обоснованно. Второй заметил, что, пока налоговое право автономно от гражданского (это базовый принцип), судьи-цивилисты могут ошибаться в применении норм налогового права в договорных конструкциях. По мнению третьей, подобные ошибки встречаются в нижестоящих судах, однако позиция ВС сформулирована достаточно четко, поэтому такие решения отменяются как противоречащие целям института возмещения вреда.

В Определении
от 14 апреля № 305-ЭС21-28531 Верховный Суд разъяснил, что наличие права на вычет НДС исключает его возмещение в качестве убытков.

АО «Вагонная ремонтная компания – 2» (подрядчик) и АО «НефтеТрансСервис» (заказчик) заключили договоры на производство подрядчиком деповского и капитального ремонта грузовых вагонов, текущего ремонта, а также работ по ремонту и определению ремонтопригодности деталей узлов и колесных пар грузовых вагонов, принадлежащих заказчику. Согласно договорам, гарантийный срок на выполненные работы по деповскому и капитальному ремонту грузовых вагонов устанавливался до проведения следующего планового вида ремонта; подрядчик обязался возместить расходы, понесенные заказчиком, за выполненные работы по устранению дефектов, возникших в течение гарантийного срока из-за некачественного ремонта вагонов.

Так как работы по ремонту отцепленных вагонов подрядчик выполнил некачественно, общество-заказчик заново отремонтировало их и обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с иском к подрядчику о взыскании более 5,2 млн руб. расходов. При этом общество включило в расчет суммы исковых требований расходы вследствие работ ненадлежащего качества с учетом НДС, предъявленных вагонными ремонтными депо.

Установив факт некачественного ремонта вагонов компанией-подрядчиком и применив положения ст. 15, 309, 310, 393 ГК и ст. 171, 172 НК РФ, а также сославшись на разъяснения, изложенные в п. 5 Постановления Пленума ВС от 24 марта 2016 г. № 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств», суд пришел к выводу о доказанности наличия совокупности условий, необходимых для возложения на подрядчика обязанности возместить убытки, и удовлетворил иск, отклонив доводы ответчика о необоснованном включении в состав убытков сумм НДС. Апелляция и кассация поддержали это решение.

Не согласившись с судебными актами, «Вагонная ремонтная компания – 2» обратилась в Верховный Суд. Рассмотрев кассационную жалобу, ВС указал, что наличие убытков предполагает определенное уменьшение имущественной сферы потерпевшего, на восстановление которой направлены правила ст. 15 ГК. Указанные в данной норме Кодекса принцип полного возмещения вреда, а также состав подлежащих возмещению убытков обеспечивают восстановление имущественной сферы потерпевшего в том виде, который она имела до правонарушения.

«Вместе с тем по общему правилу исключается как неполное возмещение понесенных убытков, так и обогащение потерпевшего за счет причинителя вреда. В частности, не могут быть включены в состав убытков расходы, хотя и понесенные потерпевшим в результате правонарушения, но компенсируемые ему в полном объеме за счет иных источников. В противном случае создавались бы основания для неоднократного получения потерпевшим одних и тех же сумм возмещения и, соответственно, извлечения им имущественной выгоды, что противоречит целям института возмещения вреда», – отмечается в определении.

Как заметил ВС, судебная практика исходит из того, что наличие у потерпевшей стороны права на вычет НДС, относящегося к работам (товарам, услугам), приобретаемым в целях устранения последствий ненадлежащего исполнения обязательств другой стороной сделки, исключает уменьшение имущественной сферы лица в части данных сумм и, соответственно, исключает применение ст. 15 ГК (Постановление
Президиума ВАС от 23 июля 2013 г. № 2852/13, определения Судебной коллегии по экономическим спорам ВС от 13 декабря 2018 г. № 305-ЭС18-10125 и от 31 января 2022 г. № 305-ЭС21-19887).

ВС пояснил, что бремя доказывания наличия убытков и их состава возлагается на потерпевшего, обращающегося за защитой своего права. Следовательно, данное лицо и должно доказать, что суммы НДС, предъявленные в цене работ (товаров, услуг) по устранению недостатков, не были и не могут быть приняты к вычету – то есть представляют собой некомпенсируемые потери (убытки).

Как указано в определении, удовлетворяя требование о взыскании убытков, суд первой инстанции исходил из доказанности наличия всей совокупности условий, необходимых для их возмещения, в том числе размера заявленных убытков. Отклоняя доводы компании о необоснованном включении в состав убытков НДС, суд отметил, что ни законом, ни договорами на выполнение работ по ремонту вагонов не установлено возмещение расходов на устранение недостатков выполненных работ с какими-либо ограничениями или уменьшениями; данные расходы являются возмещаемыми, и компания, возместив их вместе с суммой НДС в соответствии со ст. 171 и 172 НК, может принять этот налог на свои затраты и предъявить к вычету самостоятельно.

Суд апелляционной инстанции, сославшись на ст. 162, 170, 171, 172, 250, 271 НК, поддержал выводы первой инстанции, отметив, что стороны договоров согласовали возмещение расходов на устранение гарантийных неисправностей с НДС, поскольку комплект документов, на основании которых производится возмещение, включает счет-фактуру ремонтного предприятия. Основанием предъявленных обществом требований является, в частности, возмещение расходов в соответствии со ст. 723 ГК. Таким образом, истец предъявляет свои требования, исходя из наличия у ответчика договорной ответственности. Судебный акт окружного суда не содержит выводов относительно оценки названного довода компании, несмотря на то что в кассационной жалобе компания указывала на неправомерное включение НДС в состав расходов, предъявленных обществом к возмещению, заметил ВС.

Верховный Суд сослался на п. 1 ст. 171 НК, в силу которого налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им, в частности, при приобретении товаров (работ, услуг) на территории России (п. 2 ст. 171 НК). Следовательно, резюмировал ВС, наличие права на вычет сумм налога исключает уменьшение имущественной сферы лица и, соответственно, применение ст. 15 ГК. Из материалов дела не следует, что «НефтеТрансСервис» не являлось плательщиком НДС либо в силу положений ст. 170 НК не имело права на применение налогового вычета по работам, произведенным в целях устранения недостатков выполненных подрядчиком работ, указал ВС.

Учитывая недоказанность «НефтеТрансСервис» того обстоятельства, что предъявленные ему суммы налога не могут быть приняты к вычету, иное толкование норм налогового и гражданского законодательства, данное судами первой и апелляционной инстанций, может привести к нарушению баланса прав участников рассматриваемых правоотношений, а также неосновательному обогащению налогоплательщика посредством получения сумм, уплаченных в качестве НДС, дважды – из бюджета и от контрагента, без какого-либо встречного предоставления, резюмировал Верховый Суд.

Поскольку подрядчик отвечает за выполнение работ ненадлежащего качества в объеме расходов на устранение их недостатков (ст. 723 ГК), указанные обстоятельства, касающиеся правильного определения размера убытков общества, имели значение для рассмотрения дела вне зависимости от избранного порядка взаиморасчетов, посчитал ВС. В связи с этим согласование в договоре необходимости подтверждения заказчиком понесенных расходов на устранение возникших в период гарантийного срока дефектов комплектом документов, включающим счет-фактуру на оплату текущего ремонта вагонов и платежное поручение, а также возмещение обществом расходов на устранение недостатков работ в размере, превышающем действительный размер убытков, и без выделения НДС не могли служить основанием для определения ответственности подрядчика в повышенном размере, заключил Верховный Суд, возвращая дело на новое рассмотрение в первую инстанцию.

Эксперт добавил, что налоговое право исходит из фактов изменений в имущественной сфере налогоплательщика, а не из факта заключения договора на тех или иных условиях. Убыток в налоговом праве НДС не облагается – убытки в принципе относятся к сфере налога на прибыль. Гражданско-правовая доктрина исходит из того, что убытки – это всегда уменьшение имущественной сферы участника гражданского оборота, такие убытки могут быть причинены конкретным правонарушителем (причинителем вреда), обратил внимание Вячеслав Голенев. «В таком случае происходит возмещение – то есть уравнивание (восстановление) имущественной сферы потерпевшего до “доубыточного” уровня. Если у потерпевшего есть право на вычет НДС, то на эту сумму, по сути, возмещение осуществляет бюджет (в ситуации, когда самостоятельный ремонт заказчиком своих вагонов у третьих лиц повлек выставление последними счета-фактуры за ремонтные услуги с выделением НДС). Следовательно, двойное получение возмещения – и от бюджета в виде вычета, и от причинителя вреда в виде возмещения НДС – противоречит восстановительной функции института возмещения убытков (превращается в обогащение)», – пояснил он.

По мнению эксперта, в судебной практике эти вопросы останутся актуальными: пока налоговое право автономно от гражданского (это базовый принцип), судьи-цивилисты могут ошибаться в применении норм налогового права в договорных конструкциях. Решение этого вопроса, считает Вячеслав Голенев, заключается в создании междисциплинарных коллегиальных составов судей для рассмотрения такого рода дел – например, тройки судей в апелляции и кассации определяются электронной системой распределения дел «вслепую» не из одного состава (строго специализированного, как правило), а из разных (например, один судья из гражданской коллегии суда с упором на договорное право, один – из гражданской коллегии суда с упором на обязательства из возмещения вреда, один – из административной коллегии суда с упором на налоговое право).

Адвокат МКА «ГРАД» Павел Ледовской подчеркнул, что, следуя положениям гл. 21 НК, сторона, принимающая результаты выполненных работ, имеет право на принятие к вычету суммы входящего НДС, в связи с чем требование ВС об исследовании факта принятия к вычету сумм НДС обоснованно, так как в противном случае лицо, получившее возмещение произведенных расходов, неосновательно обогатилось бы на суммы НДС, получив их из бюджета посредством налоговых вычетов и от ответчика – посредством возмещения расходов.

По мнению эксперта, разница позиций нижестоящих судов обусловлена тем, что они не исследовали вопрос принятия к вычету сумм НДС стороной, требующей возмещения расходов, на что обратил внимание Верховный Суд.

Ведущий юрисконсульт «КСК ГРУПП» Ирина Михеева обратила внимание, что ранее ВС уже отменял подобные решения судов (например, Определением
от 13 декабря 2018 г. № 305-ЭС18-10125).

«Позиция Верховного Суда заключается в том, что наличие права на вычет НДС исключает его возмещение в качестве убытков. Нижестоящие суды не уделили должного внимания данному обстоятельству, в связи с чем ВС отменил их решения и направил дело на новое рассмотрение», – пояснила она. По мнению Ирины Михеевой, подобные ошибки случаются в нижестоящих судах, однако позиция ВС сформулирована достаточно четко, поэтому такие решения отменяются как противоречащие целям института возмещения вреда.

Иллюстрация: Право.Ru/Оксана Острогорская

Тем, кто платит НДС, иногда приходится его возмещать – если вычетов было больше, чем сумм к уплате. Для этого документы должны быть в полном порядке. Но налоговики могут проверить не только их, но и производство и склады, а также опросить сотрудников. Какие правила надо соблюдать компаниям, почему реальность операций важнее, чем оформление на бумаге, и что на этот счет думают суды, рассказали юристы-практики.

Если вычеты в налоговом периоде оказались больше самой суммы налога – разницу возмещает государство. С необходимостью подтвердить вычет по НДС и получить возмещение может столкнуться любая компания или предприниматель, которые являются его плательщиками. Тех, кто хочет вернуть средства из бюджета, ждет повышенное внимание налоговой службы и более тщательная налоговая проверка. Поэтому учет обычно стремятся организовать так, чтобы всегда платить налог, а не возвращать его. Если в определенном периоде организация получила право на возмещение, она обычно переносит часть вычетов на другой налоговый период, объясняет гендиректор национальной юркомпании

Налоговое консультирование и споры

Недвижимость, земля, строительство

Юрий Мирзоев. Но это возможно не всегда. Например, исключениями являются те компании, у которых НДС в каждом периоде получается к возмещению, говорит Мирзоев. В особой зоне риска находятся импортеры и экспортеры, строительные, транспортные и другие компании с долгим циклом производства, перечисляет старший партнер юркомпании

ВЭД/Таможенное право и валютное регулирование

Налоговое консультирование и споры

Арбитражное судопроизводство (крупные споры — high market)

Корпоративное право/Слияния и поглощения

Разрешение споров в судах общей юрисдикции

Профайл компании

Владлена Варшавская.

Столько дел выигрывает ФНС по ее собственным данным 2017 года

НДС – сложный и противоречивый налог. И законность вычетов здесь один из главных вопросов, утверждает советник юрфирмы

АПК и сельское хозяйство

Антимонопольное право (включая споры)

ВЭД/Таможенное право и валютное регулирование

Интеллектуальная собственность (Защита прав и судебные споры)

Интеллектуальная собственность (Консалтинг)

Корпоративное право/Слияния и поглощения (high market)

Недвижимость, земля, строительство

Разрешение споров в судах общей юрисдикции

Банкротство (реструктуризация и консалтинг)

Банкротство (споры high market)

Интеллектуальная собственность (Регистрация)

Налоговое консультирование и споры (Налоговое консультирование)

ТМТ (телекоммуникации, медиа и технологии)

Арбитражное судопроизводство (крупные коммерческие споры — high market)

Трудовое и миграционное право (включая споры)

место
По количеству юристов

место
По выручке на юриста

место

Игорь Пастухов. Но ситуация другая, чем была 5–10 лет назад. Если тогда споры о возврате НДС были массовыми и налогоплательщики чаще всего выигрывали, то сейчас наоборот. Изменилась политика налоговой, которая, с одной стороны, сосредоточилась на самых крупных и важных делах, с другой – готова слушать налогоплательщика и идти навстречу без суда (подробнее см. «Исследование «Право.ru»: ФНС стала судиться в четыре раза меньше»). Если брать общее число налоговых споров, в 2009 году налоговики выигрывали 32% дел, а сейчас – порядка 80%.

Благодаря программам налоговые проверки стали быстрее и качественнее. Но это значит, что и юристы налогоплательщика должны работать более скрупулезно и четко, когда подают апелляцию в вышестоящий налоговый орган.

Реальность операций или формальные недостатки

Государство заинтересовано собирать налоги, а не возвращать деньги из бюджета. Получить вычет никогда не было легким делом, а сейчас это еще сложнее из-за более тщательных проверок, делится Пастухов. По его наблюдениям, много отказов связано с дефектами оформления – например, нет расшифровки подписи, неправильно указан ИНН контрагентов, их руководители на опросе не подтвердили налоговикам, что подписывали эти счета-фактуры. В то же время число формальных отказов постепенно уменьшается.

Отказов из-за формальных недостатков становится меньше. Видимо, налоговые органы решили, что это невыгодно им самим: перегружает налоговые инспекции и суды, портит судебную статистику.

Старший партнер «Пепеляев Групп» Сергей Савсерис

Практика идет по другому пути: реальность операций важнее формальных недочетов. Об этом говорит новая ст. 54.1 НК, которая действует с августа 2017 года. Согласно этой норме, право уменьшить сумму налога зависит от того, исполнил ли свое обязательство контрагент налогоплательщика. «Важно заранее подумать, могут ли вашего контрагента обвинить о том, что у него нет ресурсов для исполнения договора», – объясняет старший консультант налоговой практики

Корпоративное право/Слияния и поглощения (mid market)

Семейное и наследственное право

ТМТ (телекоммуникации, медиа и технологии)

Налоговое консультирование и споры (Налоговое консультирование)

Ритейл, FMCG, общественное питание

Трудовое и миграционное право (включая споры)

Интеллектуальная собственность (Консалтинг)

Недвижимость, земля, строительство

Профайл компании

Евгений Панкратов. По его словам, новые правила должны снять пласт формальных претензий. Если документы подписаны неустановленным или неуполномоченным лицом – само по себе это не является основанием отказать в уменьшении НДС к уплате, уверен юрист.

Актуальные темы Юристы раскрывают секреты: как не связаться с однодневкой

Но иногда доказать реальность операции недостаточно. Надо обосновать, что ее совершил именно тот контрагент, который указан в документах. Если это не удастся – то получить вычет по НДС не получится, хотя суды признают такие затраты для целей исчисления налога на прибыль, делится Пастухов. По его словам, такая практика сложилась в последнее время.

А по сведениям Савсериса из

Антимонопольное право (включая споры)

ВЭД/Таможенное право и валютное регулирование

Налоговое консультирование и споры (Налоговое консультирование)

Налоговое консультирование и споры (Налоговые споры)

Недвижимость, земля, строительство

Трудовое и миграционное право (включая споры)

Арбитражное судопроизводство (средние и малые коммерческие споры — mid market)

Банкротство (реструктуризация и консалтинг)

Банкротство (споры mid market)

Интеллектуальная собственность (Консалтинг)

Интеллектуальная собственность (Регистрация)

Корпоративное право/Слияния и поглощения (mid market)

Семейное и наследственное право

ТМТ (телекоммуникации, медиа и технологии)

Фармацевтика и здравоохранение

Разрешение споров в судах общей юрисдикции

, отказывают чаще всего тогда, когда НДС не уплачен кем-то в цепочке поставок. Это может быть контрагент первого или последующих звеньев. Как рассказывает Савсерис, налоговики стремятся доказать не только этот факт, но и другие обстоятельства:

• налогоплательщик не проявил должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента;
• или он имеет отношение к компаниям, которые не уплатили НДС;
• у сделок нет деловой цели.

От налоговых нарушений к уголовным

Учитывая огромную «теневую экономику», большинство компаний когда-либо прибегало к различным незаконным методам возмещения НДС, делится «субъективной оценкой» Пастухов. Преступных схем очень много, но большинство известно налоговым органам, говорит Савсерис. В частности, в цепочку купли-продажи товаров могут встраиваться фирмы-однодневки, которые не платят НДС. По наблюдениям Савсериса, неуплата НДС часто встречается в строительной и рекламной сферах. Участники рынка обычно объясняют ее высокой долей расходов наличными – чтобы оплатить работу исполнителей-физлиц. Для этого в цепочку поставщиков вставляют «обнальные» фирмы-однодневки, которые выставляют счета с НДС, поясняет Савсерис.

Актуальные темы Верховный суд объяснил, почему признаки «однодневки» у контрагента — это не страшно

По его словам, незаконные схемы мешают добросовестным налогоплательщикам. Ведь любой из них может оказаться в конце цепочки по хищению НДС. И если у поставщика нет средств на уплату налога – инспекция сможет доначислить его добросовестному налогоплательщику. «К сожалению, суд может признать такое взыскание НДС законным, даже если налогоплательщик не имел никакого отношения к налоговой экономии», – рассказывает Савсерис.

Пастухов предупреждает, что использовать незаконные схемы стало опаснее, ведь налоговики научились собирать доказательства фиктивности операций и активнее сотрудничают с полицией. Незаконные вычеты при возврате НДС означают риск привлечения к ответственности не по ст. 199 УК (уклонение от уплаты налогов), а по ст. 159 УК (мошенничество). Дело по мошеннической статье, в отличие от 199 УК, нельзя прекратить после выплаты долгов в бюджет.

Идти ли в суд и как готовиться

Если организация заявляет вычет НДС, выставленный компанией, которая его не уплатила (фирмой-однодневкой), то шансов выиграть в суде практически нет, говорит Савсерис. Дело в том, что придется доказывать должную осмотрительность при выборе контрагента. Сейчас для этого уже недостаточно формального набора документов о регистрации контрагента и т. п. По сути, нужно будет доказать реальные отношения с поставщиком, объясняет Савсерис: показать, что были деловые контакты с конкретными людьми, велась переписка, переговоры, согласовывалась текущая работа. По словам Пастухова, быть осмотрительным – означает посещать офис контрагента, его производственные объекты и склады, встречаться с его руководителями, собирать информацию и отзывы о его работе, проверять базы судебных актов.

А если добросовестная компания стала «жертвой» поставщика, который сам привлекал фирмы-однодневки для незаконной налоговой экономии, Савсерис советует ей обращаться в суд. Там надо доказывать, что компания непричастна к необоснованной налоговой выгоде. Например, в деле № А40-222736/2016 это удалось «Агрофирме «Элита». ФНС не смогла доказать, что эта компания причастна к махинациям своего поставщика и его аффилированных лиц. Перед тем как идти в суд, надо оценить перспективы по каждому эпизоду. Если истек трехлетний срок, в течение которого можно было воспользоваться вычетом, суд откажет налогоплательщику в удовлетворении заявления, приводит пример Варшавская.

В суде налогоплательщик не обязан опровергать выводы налоговых органов, говорит закон. Но на практике там нечего делать без доказательств, которые подтверждают вашу позицию. Тем более, согласно судебной практике, какие-то обстоятельства все-таки должен доказывать налогоплательщик.

Советник юрфирмы «ЮСТ» Игорь Пастухов

Если налоговый орган подтвердит «подозрительность» определенных операций, компания должна доказать осмотрительность при выборе контрагента и достоверность обстоятельств, дающих право на льготу, приводит пример Пастухов.

Как уменьшить НДС правильно

Чтобы получить вычет по НДС, бумаги нужно правильно оформить. Надо следить, чтобы реквизиты были указаны верно, проверять доверенности у подписантов и следить за достоверностью подписей. Счет-фактуры должны быть завизированы только лично. Факсимиле не допускается, даже если стороны условились об этом в договоре. «Суды считают, что оформление счет-фактур – это сфера публичных, а не частных интересов», – поясняет Пастухов. Чтобы избежать проблем с возвратом суммы налога, Варшавская рекомендует вести раздельный учет НДС по операциям, а порядок учета закрепить в учетной политике. У компании не должно быть долгов по налогам и сборам, а приобретенные товары надо обязательно использовать в налогооблагаемой деятельности. Не лишне проверять контрагентов второго и третьего звеньев. А во время камеральной налоговой проверки инспекторы могут допросить свидетелей, проверить производство и склады, предупреждает Варшавская.

Она советует заранее подготовить пояснения по таким вопросам:

• Почему суммы НДС к возмещению из бюджета больше, чем суммы к уплате?
• Почему сумма заявлена в текущем налоговом периоде, хотя это можно сделать в течение трех лет?
• Из чего складывается себестоимость товара, изготовления продукции?

Кроме корректного оформления операций, надо следить, чтобы все отношения с поставщиками были реальны, а договор заключался именно с той фирмой, от имени которой действуют менеджеры продавца, советует Савсерис. Стоит сохранять всю электронную переписку. По словам Савсериса, стоит насторожиться, если менеджеры поставщика ведут переписку с бесплатных почтовых сервисов, вам предлагают заключить договор с «операционной компанией», а руководитель избегает встречи или выглядит как подставное лицо. Чтобы не получить отказ в вычете НДС, потому что его не уплатил в бюджет поставщик, нужно контролировать менеджеров по закупкам и документировать все этапы взаимодействия с поставщиками, говорит Савсерис. «Ну и конечно, не стоит ввязываться в сомнительные схемы по хищению НДС», – прибавляет он.

Эксперты «АГ» поддержали выводы Верховного Суда. По мнению одного из них, определение представляет большой интерес для практиков, ведь в настоящее время «дробление бизнеса» является одной из самых «горячих» тем, так как налоговики очень качественно отрабатывают «схемы дробления бизнеса» и выявляют полученную «дробленцами» необоснованную налоговую выгоду. Другой эксперт полагает, что Верховный Суд РФ последовательно продолжает развивать тезис о том, что недоимка по НДС должна вычисляться расчетным способом путем выделения налога из фактически согласованной с покупателем цены.

28 октября Верховный Суд РФ вынес Определение № 305-ЭС19-9789 по делу об оспаривании ИП результатов выездной налоговой проверки о начислении ему налогов, пеней и штрафов за использование необоснованной налоговой выгоды.

Инспекция сочла, что ИП неправомерно «дробил» свой бизнес ради применения спецрежимов

С 2004 по 2012 г. предприниматель Михаил Пяташов зарегистрировал ряд организаций, осуществляющих аналогичные виды деятельности, связанные с производством и реализацией ювелирных изделий, драгоценных камней и металлов.

В 2016 г. МИ ФНС № 10 по Московской области провела выездную проверку предпринимателя за 2012–2014 гг. По результатам проверки инспекция вынесла решение о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения. Налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по НДС на сумму свыше 83 млн руб., НДФЛ более 11 млн руб., а также соответствующие пени. Этим же решением Михаил Пяташов был оштрафован за совершение правонарушений, предусмотренных ст. 119 и 122 НК РФ, на 24 млн руб.

Основанием для доначисления соответствующих сумм налогов, пеней, штрафов послужили выводы о том, что в проверяемом периоде ИП получил необоснованную налоговую выгоду в связи с дроблением единого бизнеса на ряд взаимозависимых юридических лиц с целью искусственного сохранения возможности применения УСН и ЕНВД. По мнению инспекции, создание новых хозобществ, применяющих специальные налоговые режимы, позволяло предпринимателю выводить часть выручки, поступающей от контрагентов, из-под обложения налогами по общей системе (в частности, НДС и НДФЛ).

Впоследствии региональное УФНС отменило решение инспекции в части доначисления недоимки по НДС в размере 258,9 тыс. руб. а также соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение инспекции было оставлено без изменения.

ИП попытался оспорить решение налогового органа

Не согласившись с результатами выездной налоговой проверки в части доначисления НДС и НДФЛ, пеней и штрафов, предприниматель оспорил решение налоговиков в суде.

Арбитражный суд удовлетворил его заявление частично. Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о получении ИП необоснованной налоговой выгоды за счет формального разделения единого бизнеса, приняв во внимание отсутствие самостоятельности у взаимозависимых с предпринимателем организаций в ведении предпринимательской деятельности. Как указал суд, выявленные в ходе выездной проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что предприниматель разделял собственную выручку, подстраивая выбранную модель ведения бизнеса под использование взаимозависимыми организациями спецрежимов. Поэтому вся выручка, полученная этими организациями от реализации товаров (работ, услуг), является выручкой самого предпринимателя и подлежит включению в налоговую базу по НДС и НДФЛ.

В то же время первая судебная инстанция сочла, что инспекция нарушила методику определения недоимки по НДС, поскольку при определении последней налоговики не выделили НДС из доходов, полученных (подлежащих получению) от сторонних покупателей ювелирной продукции, а исчислили налог в дополнение к полученным доходам. Как пояснил суд, при правильном расчете суммы НДС (с выделением налога из дохода и применением налоговых вычетов) величина недоимки по данному налогу составляет 67 млн руб. Кроме того, суд учел ряд смягчающих обстоятельств и снизил размер штрафов до 1 млн руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований было отказано.

В дальнейшем апелляция рассмотрела налоговый спор по правилам первой инстанции. В судебном разбирательстве в качестве третьих лиц участвовали созданные ИП общества. Вторая инстанция отменила решение нижестоящего суда и отказала в удовлетворении требований Михаила Пяташова в полном объеме. Апелляционный суд также счел, что вследствие искусственного дробления единого бизнеса налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду. Но, в отличие от суда первой инстанции, апелляция признала правильным подход инспекции к определению недоимки по НДС путем применения 18%-ной налоговой ставки в дополнение к доходам, полученным ИП через взаимозависимые хозяйственные общества. Вторая инстанция отметила, что гл. 21 НК РФ не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом в случае обнаружения контрольными органами фактов получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды при дроблении бизнеса. Кассация поддержала постановление апелляционной инстанции.

ВС пояснил порядок расчета НДС при обнаружении необоснованной налоговой выгоды

В своей кассационной жалобе в Верховный Суд предприниматель просил отменить постановления апелляционной и кассационной инстанций, ссылаясь на допущенные ими существенные нарушения норм материального и процессуального права.

Изучив обстоятельств дела № А41-48348/2017, высшая судебная инстанция напомнила, что обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены, что повлияло на размер подлежавшего уплате налога. Полученная в таких случаях хозяйствующим субъектом экономия налоговых платежей признается его необоснованной налоговой выгодой согласно разъяснениям Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53. При этом выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. Следовательно, налоговики должны определить сумму налога, которая должна была быть изначально уплачена в бюджет.

Семейные связи как признак правонарушенияКонституционный Суд отказался принимать жалобу на ряд положений Налогового кодекса, позволяющих, по мнению заявителя, вменять налогоплательщикам в вину дробление бизнеса02 августа 2017

Со ссылкой на Определение КС РФ от 4 июля 2017 г. № 1440-О Верховный Суд отметил необходимость определения налоговых последствий «дробления бизнеса» исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика. Исходя из правовой природы НДС указанный налог не может исчисляться при реализации товаров (работ, услуг) покупателям в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к уплате покупателями в ее составе. Ведь это по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника (собственного имущества продавца). Данная правовая позиция нашла свое отражение и в ряде определений ВС РФ (от 20 декабря 2018 г. № 306-КГ18-13128; от 16 апреля 2019 г. № 302-КГ18-22744; от 30 сентября 2019 г. № 307-ЭС19-8085).

Следовательно, по общему правилу при определении прав и обязанностей хозяйствующего субъекта, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, т.е. по общему правилу – посредством выделения налога из выручки с применением расчетной ставки налога. Данный вывод согласуется с п. 4 ст. 164 НК РФ, согласно которому сумма налога должна определяться с применением расчетной ставки в тех случаях, когда это является необходимым в соответствии с гл. 21 Кодекса.

ВС: Если НДС не был включен в стоимость товара, его размер определяется с применением расчетной ставкиПо мнению Суда, при необоснованном применении специального налогового режима сумма НДС должна определяться посредством выделения налога из выручки с применением расчетной ставки налога, иное означает взимание налога за счет собственного имущества продавца
09 октября 2019

В рассматриваемом деле, как пояснил ВС РФ, применение расчетной ставки налога является необходимым, поскольку позволяет установить стоимость реализуемых товаров, работ и услуг (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. Данное требование вытекает из п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 168 НК РФ. «В то время как противоположный подход приводит к исчислению налога с дохода, который хозяйствующим субъектом не получен. Вопреки выводам суда апелляционной инстанции и суда округа, сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно большем размере», – отмечено в определении.

ВС поддержал выводы суда первой инстанции

Верховный Суд также не согласился с выводом апелляции и кассации о необходимости исчисления НДС сверх полученной предпринимателем выручки, мотивированным тем обстоятельством, что счета-фактуры на реализацию товаров выставлялись взаимозависимыми с предпринимателем организациями покупателям с указанием «без НДС».

Как пояснил Суд, наличие отметки «без НДС» в счетах-фактурах является результатом неправильного определения предпринимателем своего статуса как плательщика данного налога и объема облагаемых налогом операций, а не свидетельством согласия не взаимозависимых с предпринимателем покупателей на возможность увеличения цены договоров в случае возникновения необходимости предъявления налога. В этой связи он поддержал вывод первой судебной инстанции о незаконном начислении налогоплательщику недоимки по НДС путем применения 18%-ной налоговой ставки в дополнение к выручке, вместо выделения налога из выручки с использованием расчетной ставки 18/118.

КС РФ: Ухудшающие положение налогоплательщика решения ВС не имеют обратной силыКонституционный Суд разъяснил применение норм Налогового кодекса, указав, что хозяйственная деятельность в силу ее специфики может не облагаться НДС01 декабря 2017

Высшая судебная инстанция также обратила внимание на то, что решение суда первой инстанции было отменено апелляцией в соответствии с п. 4 ч. 4 ст. 270 АПК РФ. Согласно данной статье основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции в любом случае является принятие судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле.

«Само по себе то обстоятельство, что при определении недоимки предпринимателя налоговый орган использовал сведения о доходах, полученных взаимозависимыми с предпринимателем хозяйственными обществами, и дал оценку характеру отношений между данными лицами и предпринимателем, не означает, что оспариваемое решение инспекции принято о правах и обязанностях этих хозяйственных обществ. Исходя из содержания ст. 101 НК РФ решение налогового органа, принятое по результатам налоговой проверки того или иного налогоплательщика, не создает прав и обязанностей для иных налогоплательщиков непосредственным образом. Следовательно, у суда апелляционной инстанции отсутствовали законные основания для вывода о том, что суд первой инстанции принял решение оправах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле, и для отмены решения суда по названному процессуальному основанию», – отметил ВС.

Таким образом, Верховный Суд отменил судебные акты апелляции и кассации, оставив в силе решение суда первой инстанции.

Эксперты «АГ» прокомментировали выводы Суда

Руководитель налоговой практики юридической фирмы Five Stones Consulting, адвокат Екатерина Болдинова отметила, что рассматриваемое дело представляет большой интерес для практиков. «Экономическая коллегия Верховного Суда отменила судебные акты второй и третьей инстанций, оставив в силе решение АС Московской области. Соответственно, суд первой инстанции правомерно посчитал, что сумма НДС должна была быть сформирована на основании данных о доходах, полученных ИП и его взаимозависимыми лицами, а не начислена дополнительно», – пояснила она.

По мнению адвоката, такие выводы Верховного Суда, с одной стороны, согласуются с ранее принятой судебной практикой, а с другой, безусловно, дают налогоплательщикам дополнительные аргументы для защиты своих интересов в таких ситуациях. «Ни для кого не секрет, что в настоящее время “дробление бизнеса” является одной из самых “горячих” тем, налоговики очень качественно отрабатывают “схемы дробления бизнеса” и выявляют полученную “дробленцами” необоснованную налоговую выгоду. И если практика по оспариванию выводов о “дроблении бизнеса” складывается в основном не в пользу налогоплательщиков, то вопросы применения методики расчета НДС, безусловно, должны разрешаться исходя из норм действующего НК РФ и выводов Верховного Суда», – полагает эксперт.

Екатерина Болдинова добавила, что Верховный Суд высказался и по процессуальному аспекту. «Отменяя судебный акт первой инстанции, апелляционный суд посчитал, что основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции в любом случае является принятие судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле. Поэтому к участию в деле были привлечены все компании ИП, а судебный акт первой инстанции – отменен. Однако ВС указал, что само по себе такое обстоятельство (при определении недоимки предпринимателя налоговый орган использовал сведения о доходах, полученных взаимозависимыми с предпринимателем хозяйственными обществами, и дал оценку характеру отношений между данными лицами и предпринимателем) не означает, что оспариваемое решение инспекции принято о правах и обязанностях этих хозяйственных обществ. Поэтому у суда апелляционной инстанции отсутствовали законные основания для отмены по существу правомерного судебного акта», – заключила адвокат.

В свою очередь партнер, руководитель налоговой практики юридической фирмы INTELLECT Юлия Курмамбаева отметила, что Верховный Суд РФ последовательно продолжает развивать тезис о том, что недоимка по НДС должна вычисляться расчетным способом путем выделения налога из фактически согласованной с покупателем цены. «Поначалу высшими арбитрами рассматривались довольно безобидные ситуации, в которых не усматривалось открытое злоупотребление на стороне налогоплательщика (в частности, заблуждение в правомерности применяемого налогового режима; утрата права на УСН в связи с превышением лимита). Декларировалось, что в таких случаях налогоплательщик формировал цену товаров, исходя из рынка, и даже при желании не смог бы увеличить ее на НДС и “перевыставить” его покупателю. Следовательно, несправедливо начислять ему НДС сверх цены договора», – пояснила она.