Документальный контроль налоговой декларации

С камеральной проверкой сталкивается каждая организация и каждый ИП, вне зависимости от выбранной системы налогообложения, размера бизнеса и наличия наемных работников. Ведь камеральная проверка — это то, что происходит со всеми сданными декларациями и расчетами. Чем грозит налогоплательщику «камералка»? Какие полномочия есть у инспекторов? В какие сроки осуществляется проверка и как оформляется ее результат? Ответы на эти и другие вопросы — в нашей статье.

Что такое камеральная налоговая проверка

Камеральная проверка — это контрольное мероприятие, которое ИФНС проводит после получения любой декларации и любого расчета. В общем случае такая проверка не предполагает посещения налоговиками места нахождения налогоплательщика (плательщика страховых взносов, налогового агента). Все мероприятия проводятся в стенах инспекции.

Определить вероятность выездной налоговой проверки и получить рекомендации по налоговой нагрузке

Первым делом поступившая отчетность проверяется на соблюдение сроков сдачи. ИФНС фиксирует, что декларация или расчет сданы  без опоздания. Если срок нарушен, будет 119

Затем контролеры проверяют соответствие отчетности правилам, которые прописаны в порядке заполнения той или иной декларации (расчета). После этого проверяется выполнение контрольных соотношений (см., например, Введены контрольные соотношения для новой формы РСВ» и Налоговики дополнили контрольные соотношения для 6‑НДФЛ.

Кроме того, в рамках «камералки» данные из отчетов сопоставляются с прочей информацией, которая есть в распоряжении налоговых органов. В частности, с данными из других деклараций и расчетов самого налогоплательщика, а также из отчетов его контрагентов (п. 2.3 письма ФНС от 16.07.13 № АС-4-2/12705). Помимо этого, ИФНС сверит поступившую отчетность с данными из информационных источников, к которым у ИФНС есть доступ. Это, в частности, информация о лицензиях, банковских счетах, данные ЕГРН, ЕГРЮЛ и ЕГРИП (п. 2.5 письма ФНС от 16.07.13 № АС-4-2/12705).

Получить свежую выписку из ЕГРЮЛ или ЕГРИП с подписью ФНС

Кто проводит камеральную проверку

Как уже отмечалось, камеральная проверка не предполагает обязательного посещения налогоплательщика. Поэтому практически все контрольные мероприятия осуществляются по месту нахождения налогового органа. Для этого в инспекциях созданы специальные отделы камеральных проверок, куда и поступают сданные декларации и расчеты.

Сотрудники этих отделов (налоговые инспекторы) в рамках своих повседневных служебных обязанностей при помощи специальных программ проводят указанные выше контрольные мероприятия.

Решение руководителя или заместителя руководителя ИФНС о проведении камеральной проверки не требуется. Об этом прямо сказано в пункте 2 статьи 88

Цели и особенности проведения «камералки»

Основная цель камеральной проверки — убедиться в правильности формирования налоговых обязательств в отчете. Другими словами, такая ревизия может подтвердить, что налогоплательщик верно рассчитал сумму налога, или опровергнуть это. Также в ходе проверки данные из отчетности будут сверены с информацией об уже перечисленных суммах, чтобы установить наличие недоимки или переплаты.

В рамках «камералки», помимо проверки контрольных соотношений и верности заполнения декларации, могут проводиться и другие мероприятия налогового контроля. Так, в случаях, прямо указанных в статье 88 НК РФ, у налогоплательщика можно истребовать дополнительные документы, подтверждающие данные, указанные в декларации. К примеру, такое допускается при выявлении несоответствий между информацией в декларации и сведениями, которые есть у инспекции (п. 3 ст. 88

Запросить в ИФНС акт сверки по налогам через интернет

Подробнее см.: «ИФНС требует документы: на какие запросы нужно ответить, а какие можно игнорировать».

Также в ходе камеральной проверки ИФНС может проводить так называемые встречные ревизии, то есть запрашивать документы и информацию у третьих лиц 93.1. Ими могут быть как стороны тех договоров, которые заключал сам налогоплательщик, так и контрагенты второго, третьего и последующих звеньев (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 02.08.18 № Ф09-4001/18). Подробнее см.: «ИФНС запросила данные по контрагенту или сделке: когда это правомерно, и что будет, если не ответить на требование».

Кроме этого, при проведении «камералки» ИФНС может вызывать в инспекцию для дачи пояснений руководство проверяемой организации или предпринимателя (подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ). Также налоговики вправе проводить допросы любых других лиц, в том числе сотрудников налогоплательщика, и выемку документов (ст. 9093 НК РФ). В некоторых случаях допустимы осмотры помещений, территорий, документов и предметов (ст. 92

С 1 июля 2021 года действует правило: если в декларации обнаружено одно из нескольких обстоятельств, перечисленных в , декларация считается непредствленной. Среди таких обстоятельств — подпись неуполномоченного лица, дисквалификация лица, подписавшего декларацию и проч. При подобных обстоятельствах «камералка» прекращается (см. «По каким основаниям налоговики не примут отчетность, сданную после 1 июля»).

Получить ЭЦП по ускоренной процедуре и с полной техподдержкой

Сроки камеральных проверок

По общему правилу камеральная проверка длится три месяца со дня представления отчетности. Декларации по НДС «по умолчанию» должны проверяться в сокращенный двухмесячный срок 88

В большинстве случаев продлить срок «камералки» нельзя. Исключение касается деклараций по НДС. Налоговая инспекция может продлить срок ревизии такого отчета с сокращенных двух до стандартных трех месяцев, если будут обнаружены признаки нарушения налогового законодательства (п. 2 ст. 88

Бесплатно проверить и сдать электронную декларацию по НДС

Указанные выше сроки начинают течь с того дня, когда инспекция получила декларацию или расчет (письмо Минфина , п. 2.2 письма ФНС от 16.07.13 № АС-4-2/12705). Заметим, что фактически налоговики могут начать проверку в любой другой день. Главное, чтобы ревизия была завершена в устаовленный двух (трех) месячный срок (письмо от 22.12.17 № 03-02-07/1/85955).

Правила окончания периода камеральной проверки такие же, как и для любых других сроков (6.1). Это значит, что «камералка» должна закончиться в соответствующее число спустя три (два) месяца после дня подачи отчетности. Если этот день выпадает на выходной или праздничный, дата окончания переносится на ближайший рабочий день. А если в месяце, на который приходится день завершения проверки, нет соответствующего числа, то ревизия должна закончиться в последний день этого месяца.

ИФНС не может приостановить течение срока при осуществлении камеральной проверки.

Истечение срока «камералки» означает, что инспекторы должны прекратить все «внешние» проверочные мероприятия. То есть, они не смогут рассылать требования о представлении документов (как налогоплательщику, так и третьим лицам), проводить допросы, осмотры, выемки и т.п. А вот «внутренние» мероприятия могут продолжаться. Дело в том, что составление акта проверки за пределами ее срока не является существенным нарушением процедуры и не влечет безусловной отмены решения ИФНС (101, п. 3 письма Минфина от 23.03.18 № 03-02-07/1/18400).

Если до окончания «камералки» подать уточненную декларацию, то проверка первичного отчета тут же прекратится. И с этого момента начнется отсчет срока проверки (п. 9.1 ст. 88

Порядок проведения «камералки»

Условно можно выделить два этапа: автоматизированный контроль и углубленная проверка. Автоматизированный контроль отчетности происходит фактически без участия налоговиков. После того, как данные из декларации (расчета) загружены в информационную систему инспекции, компьютер сам проверяет правильность заполнения строк отчетности и сверяет контрольные соотношения.

Также сведения из деклараций «прогоняются» по специальным базам данных — так называемым автоматическим системам контроля (АСК). Самая известная из них — АСК НДС-2, с помощью которой проводится «перекрестная» проверка данных всех деклараций по НДС и выявляются «разрывы» в цепочках формирования добавленной стоимости. То есть обнаруживаются ситуации, когда налог к вычету принимается, а на следующем этапе в бюджет не перечисляется.

Риск доначислений при камеральной проверке по НДС можно снизить, если заранее сверить с контрагентами полученные и выставленные счета-фактуры.

Проведите автоматическую сверку счетов‑фактур с контрагентами

Подключиться к сервису

Если по результатам автоматизированного контроля в отчетности обнаружены ошибки, расхождения или несоответствия, то это является поводом для углубленной проверки (п. 3 ст. 88 НК РФ). Также расширенная ревизия осуществляется в том случае, если в декларации заявлены льготы или сумма НДС к возмещению. Кроме того, обязательному углубленному изучению подвергается отчетность по налогам, связанным с использованием природных ресурсов (п. 6, 8 и 9 ст. 88

Углубленная камеральная проверка

На этом этапе контрольные мероприятия проводит налоговый инспектор. Он должен убедиться, то налогоплательщик не допустил каких-либо нарушений при заполнении декларации и исчислении суммы налога.

Для этого инспектор рассылает требования о представлении документов и сведений как самому налогоплательщику, так и иным лицам (в т.ч. контрагентам второго и последующего звеньев). При необходимости возможны допросы свидетелей, проведение экспертиз, выемка документов или осмотр территорий, помещений и предметов.

Также в рамках углубленной проверки инспектор может направить налогоплательщику сообщение о выявленных в отчетности ошибках. В нем может содержаться требование представить пояснения, либо подать уточненную налоговую декларацию 88

Получать требования и направлять запросы в ИФНС через интернет

Камеральная проверка декларации по возмещению НДС

Также надо учитывать, что при возмещении НДС всегда проводится углубленная камеральная проверка. Это значит, что помимо автоматизированной сверки контрольных соотношений и проверки декларации по АСК НДС-2 инспекторы, скорее всего, затребуют у налогоплательщика счета-фактуры и первичные документы по примененным вычетам (п. 8 ст. 88 НК РФ). Кроме этого, налоговики проведут «встречные» проверки контрагентов, чтобы убедиться в реальности операций и заявленных к возмещению сумм.

Проверить контрагента на достоверность сведений в ЕГРЮЛ и признаки фирмы‑однодневки

Также с июля 2021 года действует правило: если показатели декларации по НДС не соответствуют контрольным соотношениям, декларация считается непредставленной. Тогда камеральная ревизия прекращается. В случае, когда декларация была уточненной, возобновляется «камералка» исходного варианта (см. «По каким основаниям налоговики не примут отчетность, сданную после 1 июля»).

Как оспорить результат камеральной проверки

Оформление итогов проверки зависит от того, были ли выявлены нарушения. Если таковых не обнаружено, то по результатам камерального контроля никакой документ (акт, справка и т.п.) не составляется.  Однако если в декларации были заявлены суммы к зачету, возврату или возмещению, то фактически результатом камеральной проверки станет соответствующее решение ИФНС о зачете, возврате или возмещении налога. Также зримым результатом «камералки» является отражение сумм, указанных в декларации, по лицевому счету налогоплательщика.

Если же в ходе проверки выявлены нарушения, то в течение 10 рабочих дней после ее завершения ИФНС должна составить акт. В следующие 5 рабочих дней этот документ необходимо вручить налогоплательщику лично, либо направить по ТКС или по почте (п. 1 и 5 ст. 100

Если налогоплательщик не согласен с выводами и предложениями контролеров, он может в течение месяца подготовить возражения на акт проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ). Эти возражения вместе с подтверждающими документами, если таковые имеются, надо передать в ИФНС для приобщения к материалам проверки.

По истечении месяца, отведенного на подготовку возражений, руководитель инспекции или его заместитель назначит дату и время рассмотрения материалов проверки. Представитель налогоплательщика обязательно извещается об этом мероприятии. По итогам рассмотрения будет принято решение по камеральной проверке.

Данное решение вступит в силу через месяц, если не будет обжаловано в апелляционном порядке в УФНС по субъекту РФ. В случае подачи такой жалобы, решение вступит в силу после ее рассмотрения (если, конечно, не будет отменено). Вступившее в силу решение по «камералке» можно обжаловать в ФНС или в судебном порядке (ст. 137138

Заказать электронную подпись для дистанционной подачи документов в суд

Получить через час

В заключение еще раз напомним, что камеральные проверки — часть текущей работы налоговых инспекций, в рамках которой проверяется правильность заполнения отчетности и формирования налоговых обязательств. При проведении «камералки» инспекторы обладают достаточно широкими полномочиями, а выявленные ошибки могут обернуться штрафами и доначислениями. Поэтому знание порядка проведения камеральной проверки, фиксации и обжалования ее результатов необходимо. Это поможет избежать необоснованных претензий со стороны ИФНС.

Как выявляют несвоевременно сданную отчетность

В каждой инспекции установлена автоматизированная информационная система, где формируется перечень обязательств всех налогоплательщиков, которые  находятся на учете в данной ИФНС. В этом перечне значатся все декларации и прочие отчеты, которые должен сдавать тот или иной налогоплательщик.

Инспекторы обязаны следить за тем, чтобы информация в перечне всегда была актуальной. Для этого налоговикам нужно своевременно заносить данные о переходе налогоплательщика с одного налогового режима на другой, об изменениях налогового законодательства и проч. В итоге в перечне не должно быть деклараций по налогам, от которых компания или предприниматель освобождены в связи с переходом на спецрежим. Также в перечне не должны значиться декларации по НДС для налогоплательщиков, которые получили освобождение по статье 145 НК РФ.

Допустимые сроки для блокировки счетов

По истечении 10 рабочих дней после срока, установленного для сдачи той или иной декларации, инспекторы при помощи своего информационного ресурса сверяют список ожидаемых деклараций со списком фактических поступивших деклараций. Точно такую же сверку проводят  в отношении бухгалтерской отчетности, а также сведений о среднесписочной численности работников. В результате получаются списки нарушителей, в отношении которых в течение следующих пяти рабочих дней принимаются решения о приостановлении операций по расчетным счетам и электронным кошелькам.

Здесь есть четкое ограничение: категорически возбраняется блокировать счета до истечения 10-ти дневного срока, отведенного для сдачи той или иной декларации. А начиная с 1 января 2015 года, появится еще один запрет. Налоговики не смогут блокировать счета по истечении трех лет со дня окончания срока, отведенного для сдачи декларации.

Для переходного периода предусмотрено следующее правило. Если декларация представлена до 1 января 2015 года, а 10 рабочих дней после срока, установленного для ее сдачи, истекли после этой даты, необходимо применять прежний порядок. Другими словами, блокировка счета возможна даже по истечении трехлетнего периода.

Ответственность за несвоевременную сдачу деклараций

В случае несвоевременного представления декларации налогоплательщика могут оштрафовать по пункту 1 статьи 119 НК РФ. Применить предусмотренный этой нормой штраф инспекторы не вправе без проведения камеральной проверки. И даже если несвоевременная отчетность — это единственное нарушение, выявленное в ходе «камералки», налоговики обязаны составить акт и вынести решение в соответствии со статьей 101 НК РФ.

Иначе обстоит дело с несоблюдением порядка сдачи деклараций в электронной форме. (Напомним, что с 2014 года налоговая декларация в электронном виде может быть сдана только через спецоператора. О функциях спецоператоров см. «Электронная отчетность: чем сдача через спецоператоров отличается от самостоятельной загрузки на приемный шлюз»). Для компаний и предпринимателей, которые обязаны отчитываться в электронном виде, но сдали декларацию на бумаге, предусмотрена санкция по статье 119.1 НК РФ. Эта санкция применяется вне рамок камеральной проверки. Нарушение фиксируется в акте и решении, которые составляются в соответствии со статьей 101.4 НК РФ и не имеют отношения к «камералке».

Но может случиться так, что налогоплательщик одновременно допустит два нарушения: сдаст декларацию позже срока и проигнорирует требование о сдаче отчетности в электронном виде. Тогда фискалы вправе применить обе санкции — по статье 119 НК РФ и по статье 119.1 НК РФ — в рамках камеральной проверки.

Добавим, что за несоблюдение сроков сдачи деклараций установлена не только налоговая, но и административная ответственность по статье 15.5 КоАП РФ.

Ответственность за несвоевременную сдачу налоговых расчетов, сведений о среднесписочной численности и бухгалтерской отчетности

За несвоевременное представление бухгалтерской отчетности и сведений о среднесписочной численности работников полагается штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ. Данные нарушения фиксируются вне рамок камеральной проверки, и инспекторы составляют акт и решение в соответствии со статьей 101.4 НК РФ.

Это же правило действует и для случая, когда нарушены сроки представления расчетов налоговыми агентами. И даже если в отношении самого расчета была проведена камеральная проверка, штраф за несвоевременную сдачу нужно оформлять вне рамок «камералки».

Кроме того, за опоздание с представлением налоговых расчетов, сведений о среднесписочной численности и бухгалтерской отчетности полагается административное наказание по части 1 статьи 15.6 КоАП РФ.

Сдайте электронную отчетность во все контролирующие органы через интернет

Какие документы инспекторы вправе истребовать у налогоплательщика

Налоговики вправе истребовать документы, подтверждающие право на льготы по уплате налогов либо право на вычет по НДС в случае, если в декларации заявлена сумма к возмещению. Плюс к этому инспекторы могут истребовать документы, которые налогоплательщик должен был приложить к декларации, но не сделал этого (см. табл.). Наконец, фискалам разрешено истребовать любые документы, на основании которых исчисляются налоги, связанные с использованием природных ресурсов.

Случаи, когда к налоговой декларации необходимо приложить документы

С 1 января 2014 года

У инспекторов появится новое основание истребовать документы при камеральной проверке. Это касается «первички» и аналитических регистров налогового учета. Их будут требовать в случае, если «уточненка» представлена по истечении двух лет после сдачи исходной декларации, и согласно уточненным сведениям убыток стал больше, либо сумма налога к уплате стала меньше. (Подробнее см. в статье «В Налоговый кодекс внесены поправки, касающиеся камеральных проверок, штрафов, блокировки счетов и способа сдачи отчетности»).

С 1 января 2015 года

Работники ИФНС смогут дополнительно истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, «первичку» и иные документы, если информация, собранная из разных источников, окажется противоречивой.

Узнайте о налогах, уплаченных контрагентом, и допущенных им нарушениях

Проверка уточненной декларации

По общему правилу, уточненную декларацию (равно как и исходную) нужно проверять в рамках камеральной проверки. Но из этого правила есть исключение: если «уточненка» за тот или иной период представлена в ходе выездной проверки за этот же период, то инспекторы не станут назначать камеральную проверку. Вместо этого они проверят уточненную декларацию в ходе текущего выездного мероприятия.

Правда, данное исключение не распространяется на ситуацию, когда в «уточненке» заявлено право на возмещение НДС или акциза. По таким декларациям необходима самостоятельная камеральная проверка.

Помимо этого, самостоятельная «камералка» будет назначена в том случае, если уточненную декларацию подали непосредственно перед окончанием выездной ревизии. Тогда у инспекторов не будет достаточно времени, чтобы как следует изучить «уточненку», поэтому в отношении нее допустимо провести камеральную проверку.

Если «уточненка» представлена до оформления акта по камеральной проверке исходной декларации

В случае, когда камеральная проверка исходной декларации еще не завершена, то есть акт по ней не оформлен, либо не вручен налогоплательщику, подача «уточненки» может привести к следующим последствиям. Инспекторы вправе прервать «камералку» исходной декларации и сразу же начать новую проверку — в отношении уточненной декларации.

Но такой вариант не допускается, если в «уточненке» заявлено право на возмещение НДС или акциза. В подобной ситуации налоговики обязаны завершить исходную проверку, оформить и вручить налогоплательщику акт по ней, и только после этого начинать «камералку» в отношении уточненной декларации.

К тому же нужно иметь в виду, что если в исходной декларации указана одна сумма налога к возмещению, а в «уточненке» другая, то по итогам исходной проверки  инспекторы возместят меньшую из двух величин. Это в равной степени относится к возмещению НДС и акцизов (подробнее об этом см. «Какое решение примут инспекторы, если налогоплательщик заявил НДС к возмещению, а затем подал «уточненку»»).

Автоматическая сверка счетов‑фактур с контрагентами снизит риск доначислений НДС

По результатам проверки «уточненку» подавать не нужно

Нередко налогоплательщики, прошедшие проверку, допускают весьма распространенную ошибку. Они неверно понимают смысл фразы, которая содержится в резолютивной части решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности. Эта фраза представляет собой предложение внести по итогам проверки необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Под исправлениями многие бухгалтеры понимают сдачу уточненной декларации за проверенный период.

На самом деле сдавать «уточненку» не нужно, ведь декларация не является документом налогового учета, а представляет собой заявление об объектах налогообложения и об исчисленной сумме налога. А в данном случае заявлять об увеличении базы и налога бессмысленно, так как налоговики и без того отразили доначисления в карточке расчетов с бюджетом (подробнее о том, как отразить в учете итоги проверок см. «Что и как нужно исправить в учете по результатам налоговой проверки»).

Бывает, что в данном вопросе путаются не только налогоплательщики, но и сами налоговики, которые требуют представить по итогам проверки уточненную декларацию. В такой ситуации бухгалтеру следует помнить, что подобное предложение противоречит нормам Налогового кодекса, и следовать этому предложению не нужно.

Мораторий на проверки бизнеса, действующий в 2022 году, не коснулся камеральных проверок: они проходят в обычном режиме в соответствии с НК РФ. Рассказываем, какие документы имеет право запрашивать налоговая, в какие сроки нужно передавать бумаги, а также что делать, если вы не согласны с результатами проверки.

Что проверяет ФНС

Камеральная проверка – это изучение деклараций и других документов. Процедура проводится автоматически каждый раз, когда ИП или юридическое лицо передают декларации в ИФНС: например, по НДС, налогу на прибыль, налогу по упрощенке и пр. Цель проверки – убедиться, что в представленной отчетности нет ошибок, расчеты выполнены верно, а налогоплательщик ничего не должен государству. Все нюансы проведения камералки регулируются ст. 88 НК РФ.

Во время проверки налоговики обращают внимание на следующие моменты:

• все ли декларации  представлены;
• соблюдение сроков, установленных законодательством;
• отсутствие ошибок, опечаток и неточностей в отчетности;
• выполнение контрольных соотношений показателей;
• наличие оснований у ИП и юрлица на льготы, выбранную налоговую ставку или даже режим налогообложения.

Если претензий по декларациям нет, то ФНС завершает проверку. Никаких уведомлений при этом не рассылают. Но если инспектор выявил несоответствия, то предпринимателю отправят соответствующий акт. Об этом мы расскажем ниже.

Виды камеральных проверок

Согласно НК РФ, у камеральной проверки нет разновидностей. Однако условно процедуру можно разделить на две группы:

• Обычная. Проходит в автоматическом режиме: инспекторы «прогоняют» отчетные документы через АИС «Налог 3», программа проверяет расчеты, сравнивает показатели за разные периоды, а также данные от контрагентов, выявляет ошибки и противоречия.
• Углубленная проверка. Выполняется в «ручном режиме». Такое возможно, если программа нашла ошибки, либо налогоплательщик претендует на получение льгот или налоговых вычетов.

При углубленной проверке инспектор имеет право:

• запросить уточненную декларацию, подтверждающие документы;
• вызвать налогоплательщика или свидетелей (чаще всего – директора и контрагентов, реже – бухгалтера и других сотрудников компании) в ФНС для дачи пояснений;
• запросить информацию о налогоплательщике у различных ведомств, контрагентов, банков (например, о наличии р/с, имуществе и пр.);
• привлечь дополнительных экспертов – переводчиков (если сделку заключили с иностранными контрагентами и часть первичной документации оформлена на другом языке), инженеров;
• провести экспертизу, например, проверить соответствие подписей на финансовых документах и в паспорте руководителя предприятия.

Какие документы нужно представить в рамках камеральной проверки

Если инспекторам ФНС понадобится дополнительная информация, то они вправе направить налогоплательщику требование о предоставлении документов в бумажном или электронном варианте. В запросе приводят подробный список необходимых документов (например, счет-фактура №1233), либо указывают общие сведения («все счета-фактуры за 2 квартал 2022 года»).

Отметим, что все запрашиваемые документы должны относиться к предмету проверки, то есть непосредственно к расчету или уплате налога. Если налоговая запрашивает другие бумаги, не имеющие отношение к вопросам камеральной проверки, то их можно не отправлять – никаких санкций за это не последует.

Перечень особых случаев, когда инспектор вправе требовать дополнительные документы, приведен в ст. 88 НК РФ:

• в декларации по НДС заявлен налог к возмещению – потребуется подтвердить правомерность возмещения;
• ИП или юрлицо заключили договор инвестиционного товарищества – при камеральной проверке нужно предоставить сведения о сроке участия в договоре, а также долю прибыли (расходов, убытков);
• налогоплательщик отправил уточненную декларацию, в которой уменьшил размер уплачиваемого налога, либо увеличил размер убытков – дополнительно могут запросить регистры бухгалтерского или налогового учета, на основании которых вносили изменения;
• налоговые платежи связаны с использованием природных ресурсов;
• данные, полученные от одного налогоплательщика, не совпадают с данными от его контрагентов – могут затребовать счета-фактуры и другие документы по спорным операциям;
• расхождение по прослеживаемым товарам;
• компания участвует в инвестиционных проектах, для которых предусмотрены налоговые льготы: для подтверждения права на преференции налогоплательщику придется собрать пакет документов, подтверждающих право на льготу;
• применение льготных ставок по страховым взносам.

Форма подачи документов

По закону налогоплательщик должен передать ФНС копии документов: инспектор имеет право запросить подлинник только для ознакомления. В бумажной форме документы можно передавать лично, через доверенное лицо, заказным письмом с учетом следующих правил:

• разные документы объединяют в подшивку (не более 150 листов в одном томе), если в одном документе более 150 листов, то его оставляют как есть, то есть не делят на тома;
• каждую копию нужно заверить;
• подшивка не должна мешать считыванию информации, то есть, нельзя затруднять доступ к реквизитам, датам, данным и пр.;
• листы подшивки нумеруют, первый лист всегда начинается с единицы;
• при прошивке концы нити выводят на оборотную сторону последнего листа, а в месте скрепления крепят бумажную наклейку с заверительной надписью;
• заверительная надпись обязательно содержит должность, ФИО заверяющего лица, дату, количество листов (цифрой и прописью).

Чтобы не заниматься прошивкой, бумажные документы можно отсканировать (с сохранением всех обязательных реквизитов), сохранить в общедоступном формате и отправить в ФНС через личный кабинет или по телекоммуникационным каналам связи. Например, через небо. Точно так же отправляют документы, которые не имеют бумажной формы, то есть изначально составленные в электронной форме. Распечатывать их не нужно.

Сроки отправки документации

В каждом налоговом запросе указывается, в какой период нужно представить запрашиваемые документы. Чаще всего на это дается 10 рабочих дней с момента получения требования.

Если объем запрошенных бумаг велик, и у предпринимателя возникают трудности с выполнением требования, нужно отправить в ИФНС письменное уведомление с просьбой продлить срок представления документов. Сделать это нужно в тот же день, когда получили запрос. При этом отправка уведомления не гарантирует, что инспектор согласится продлить срок представления отчетности – окончательное решение принимается каждый раз индивидуально.

Ответственность за непредставление документов

В ходе проведения камеральной проверки штрафные санкции на ИП или юридическое лицо могут наложить по следующим причинам:

• непредставление документов: налоговая запросила дополнительные сведения, а налогоплательщик проигнорировал это требование;
• представление неполного пакета документов: например, инспектор запросил все счета-фактуры за 1 квартал, а предприниматель не отправил документы за март;
• нарушение сроков отправки – налогоплательщик не уложился в сроки, указанные в налоговом запросе.

Штраф за каждый неотправленный документ составляет 200 рублей. За повторное нарушение в течение года сумма штрафа удваивается. При этом непредставленным считается только тот документ, который был напрямую запрошен в налоговом требовании. Если инспектор сформулировал запрос некорректно, то, по мнению Высшего арбитражного суда, привлекать налогоплательщика к ответственности нельзя.

Для должностных лиц предусмотрена административная ответственность за непредставление документов – от 300 до 500 рублей для ИП, а для юрлиц  – от 3 до 5 тыс. рублей.

Еще раз отметим, что речь идет о нарушениях, связанных с представлением дополнительных документов, необходимых для проведения углубленной камеральной проверки. Если налогоплательщик не отправил декларации, допустил в них ошибки или нарушил сроки подачи налоговых документов, то ответственность наступит в соответствии с другими статьями. К примеру, если не отправить вовремя декларацию по НДС, то предпринимателя ждет штраф (ст. 119 НК РФ) или даже блокировка счета (п.2 с. 76 НК РФ).

Как оспорить результат проверки

Если в ходе проведения камеральной проверки инспектор выявляет нарушения, то далее он действует следующим образом:

• в течение 10 дней готовит акт проверки, где отмечает все выявленные нарушения и замечания;
• после этого в течение 5 рабочих дней отправляет акт налогоплательщику.

В случае согласия с замечаниями, налогоплательщик должен устранить нарушения, уплатить пени, штрафы, недоимку. В противном случае в течение месяца можно подать возражение. У руководителя ИФНС будет 10 рабочих дней для того, чтобы рассмотреть документ и принять решение:

• привлечь налогоплательщика к ответственности, согласившись с тем, что инспектор не допустил нарушений, сделал правильные замечания и выявил серьезные нарушения;
• освободить налогоплательщика от ответственности, признав акт проверки недействительным.

Решение вступает в силу через месяц после вынесения.

Если налогоплательщик не согласен с решением местной ИФНС, он может направить апелляционную жалобу в региональное отделение ИФНС до того, как это решение вступит в силу.

Жалоба также рассматривается в течение месяца, после чего решение могут отменить (полностью или частично), оставить в силе или заменить другим решением.

Журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов» № 11/2019

Каковы особенности проведения камеральной налоговой проверки (далее – КНП) по налогу на прибыль? Вправе ли ИФНС истребовать документы, подтверждающие право на применение налогоплательщиком пониженных ставок по налогу на прибыль, установленных гл. 25 НК РФ? Каковы особенности проведения КНП в отношении декларации по налогу на прибыль, представленной отдельными категориями налогоплательщиков, в частности ответственным участником КГН; участником РИП? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в данном материале.

Организационные вопросы проведения КНП.

Определение КНП и порядок ее проведения изложены в ст. 88 НК РФ.

Согласно п. 1 указанной статьи КНП проводится по месту нахождения налогового органа на основе:

• налоговых деклараций (расчетов);
• других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

По общему правилу налоговый орган не вправе проводить КНП без декларации на основе иных документов. Если нет декларации, то должны быть использованы иные формы налогового контроля (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2007 № 2662/07 по делу № А19-5641/06-10).

Однако из этого правила есть исключение: в случае, если в налоговый орган в установленный срок не представлена декларация (расчет) налогоплательщиком – контролирующим лицом организации, признаваемым таковым в соответствии с гл. 3.4 НК РФ, налоговый орган вправе провести КНП на основе имеющихся у него документов (информации) о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в течение трех месяцев со дня истечения установленного срока представления такой декларации (расчета).

КНП по налогу на прибыль осуществляется за тот отчетный (налоговый) период, который указан в декларации.

Согласно ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п. 1). Отчетными периодами по налогу – I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, – месяц, два месяца, три месяца и т. д. до окончания календарного года (п. 2).

В какие сроки должна быть проведена КНП декларации по налогу на прибыль?

В соответствии с п. 2, 10 ст. 88 НК РФ «камералка» по налогу на прибыль проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком (или налоговым агентом) налоговой декларации (расчета), если иное не предусмотрено данным пунктом.

Согласно ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало (п. 2). Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца (п. 5).

Отметим, что в случае представления декларации по почте день ее отправки и день получения инспекцией не совпадают. В этом случае срок нужно считать со дня получения декларации ИФНС (см. письма Минфина России от 22.12.2017 № 03-02-07/1/85955, ФНС России от 16.07.2013 № АС-4-2/12705 (п. 2.2)).

Предположим, ИФНС получила декларацию по налогу на прибыль за девять месяцев 2019 года 25.10.2019. Три месяца истекают 25.01.2020. Так как это суббота, срок окончания проверки – 27.01.2020.

Итак, срок проведения КНП – три месяца. Этот срок не может быть продлен или приостановлен.

При этом, если до окончания КНП налогоплательщиком представлена уточненная декларация (расчет), КНП ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая КНП на основе «уточненки». Прекращение КНП означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной КНП, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

По мнению Минфина, нарушение процессуальных сроков при проведении мероприятий налогового контроля не является существенным нарушением, влекущим безусловную отмену решения налогового органа, принимаемого по результатам налоговой проверки (Письмо от 23.03.2018 № 03-02-07/1/18400).

В каких случаях налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить необходимые пояснения?

Эти случаи перечислены в п. 3 ст. 88 НК РФ.

В ходе КНП в отношении декларации по налогу на прибыль могут быть выявлены:

• ошибки в налоговой декларации и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;
• несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.

Об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Кроме того, в течение пяти дней следует представить:

• при проведении КНП на основе уточненной проверка декларации по налогу на прибыль, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее представленной декларацией, – пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации;
• при проведении КНП декларации по налогу на прибыль, в которой заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка, – пояснения, обосновывающие размер полученного убытка.

Абзацем 4 п. 3 ст. 88 НК РФ установлено, что налогоплательщики, на которых возложена обязанность представлять декларацию по НДС в электронной форме, при проведении КНП такой декларации дают пояснения в электронной форме по ТКС (при представлении пояснений на бумажном носителе они не считаются представленными).

Исходя из разъяснений Минфина (Письмо от 22.07.2019 № 03-02-08/54231), поскольку НК РФ не ограничивает налогоплательщиков в выборе способа представления пояснений к налоговым декларациям по иным налогам (в том числе налоговая проверка по налогу на прибыль), такие пояснения могут быть представлены налоговым органам как на бумажном носителе, так и в электронной форме.

Пунктом 4 ст. 88 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик, представляющий в налоговый орган вышеупомянутые пояснения, вправе дополнительно представить выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

Истребование у налогоплательщика документов в рамках КНП по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении КНП налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если:

• иное не предусмотрено указанной статьей;
• представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не установлено НК РФ.

Рассмотрим, в каких случаях ст. 88 НК РФ предусматривает право налоговиков на истребование дополнительных сведений.

Во-первых, согласно п. 8.2 этой статьи при проведении КНП декларации налоговая проверка по налогу на прибыль участника договора инвестиционного товарищества налоговый орган вправе:

• истребовать у него сведения о периоде его участия в таком договоре, о приходящейся на него доле прибыли (расходов, убытков) инвестиционного товарищества;
• использовать любые сведения о деятельности инвестиционного товарищества, имеющиеся в распоряжении налогового органа.

Во-вторых, в силу п. 8.3 ст. 88 НК РФ истребовать документы ИФНС вправе при проведении КНП на основе «уточненки», представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи декларации (расчета) по налогу на прибыль за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой:

• уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему РФ;
• увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом).

В данном случае речь идет об истребовании:

• первичных и иных документов, подтверждающих изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета);
• аналитических регистров налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

В-третьих, согласно п. 8.8 ст. 88 НК РФ при проведении КНП декларации по налогу на прибыль, в которой заявлен инвестиционный налоговый вычет (ИНВ), предусмотренный ст. 286.1 НК РФ, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, касающиеся применения ИНВ, и (или) истребовать в установленном порядке у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие правомерность применения такого налогового вычета.

Кроме того, как было отмечено выше, при проведении КНП налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ. Перефразируя это положение, получаем, что если НК РФ пре-
дусматривает представление тех или иных документов вместе с налоговой декларацией (расчетом), а налогоплательщик «забыл» их, то ИФНС имеет право потребовать представить такие документы.

Например, согласно п. 7, 8 ст. 262 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий расходы на НИОКР по установленному Правительством РФ перечню, вправе учитывать указанные расходы для целей налогообложения с применением коэффициента 1,5. При использовании этого права налогоплательщик представляет в налоговый орган отчет о выполненных разработках одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором они завершены.

Вправе ли ИФНС истребовать документы, подтверждающие право на налоговые льготы?

Согласно п. 6 ст. 88 НК РФ при проведении КНП налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика-организации или у налогоплательщика – индивидуального предпринимателя представить в течение пяти дней необходимые пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) истребовать в установленном порядке у этих налогоплательщиков документы, подтверждающие их право на такие налоговые льготы.

Вправе ли ИФНС истребовать документы, подтверждающие право на применение налогоплательщиком пониженных ставок по налогу на прибыль, установленных гл. 25 НК РФ?

В формально-юридическом смысле налоговые ставки и налоговые льготы являются различными элементами налогообложения. К примеру, налоговая ставка в силу ст. 17 НК РФ считается обязательным элементом налогообложения, ее определение необходимо для признания того или иного налога установленным. При этом налогоплательщику не предоставлено право отказаться от предусмотренной налоговой ставки (в том числе от пониженной налоговой ставки) либо изменить ее размер.

В свою очередь, налоговая льгота, в отличие от обязательных элементов налогообложения, является самостоятельным элементом налогообложения. Она может предусматриваться в налоговых правилах лишь в необходимых случаях (п. 2 ст. 17 НК РФ). Налоговая льгота, по сути, считается необязательным элементом налогообложения. К такому выводу пришел КС РФ в определениях от 05.07.2001 № 162-О, от 07.02.2002 № 37-О.

При установлении обязательных элементов налогообложения и определении по ним различных преимуществ для отдельных категорий налогоплательщиков, в том числе при установлении пониженной налоговой ставки, обязательные элементы налогообложения не утрачивают своей специфической сущности и не подменяются налоговым законодательством необязательным элементом – налоговой льготой. Иными словами, определение пониженной ставки по тому или иному налогу не следует отождествлять с установлением налоговой льготы (см. Письмо Минфина России от 21.10.2013 № 03-11-11/43791).

С учетом изложенного финансовое ведомство считает, что налоговики не вправе в рамках камеральной проверки истребовать документы о праве применения дифференцированных (пониженных) налоговых ставок, установленных налоговым законодательством (см. письма от 02.03.2017 № 03-02-07/1/12009, от 03.09.2015 № 03-05-05-01/50668).

Иными словами, положения п. 6 ст. 88 НК РФ не применяются, когда речь идет о подтверждении права на применение пониженных ставок по налогу на прибыль.

Однако, как отмечалось выше, согласно п. 8 ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщиков документы, представление которых вместе с налоговой декларацией (расчетом) предусмотрено НК РФ.

Напомним, что гл. 25 НК РФ в ряде случаев установлено представление документов, подтверждающих право на применение пониженных ставок по налогу на прибыль.

Так, согласно п. 6 ст. 284.5 НК РФ организации, осуществляющие социальное обслуживание граждан и применяющие налоговую ставку 0 %, по окончании каждого налогового периода, в течение которого они использовали эту ставку, в сроки, установленные для подачи декларации по налогу на прибыль (не позднее 28 марта), представляют в налоговый орган по месту своего нахождения: выписку из реестра поставщиков социальных услуг; сведения о доле доходов организации от осуществления деятельности по предоставлению социальных услуг гражданам в общей сумме доходов; сведения о численности работников в штате организации.

В указанный срок организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность и применяющие налоговую ставку 0 % в соответствии со ст. 284.1 НК РФ, обязаны подавать сведения, перечисленные в п. 6 указанной статьи.

Каковы особенности проведения КНП в отношении декларации по налогу на прибыль по КГН?

Пункт 8 ст. 289 НК РФ предусматривает, что декларация по налогу на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков (КГН) по итогам отчетного (налогового) периода составляется ответственным участником этой группы на основе данных налогового учета и консолидированной налоговой базы в целом по КГН только в части исчисления налога в отношении консолидированной налоговой базы.

Ответственный участник КГН обязан представлять декларации по налогу на прибыль по КГН в налоговый орган по месту регистрации договора о создании такой группы в порядке и сроки, которые установлены ст. 289 для декларации по налогу на прибыль.

Согласно п. 11 ст. 88 НК РФ камеральная проверка по налогу на прибыль по КГН проводится в порядке, установленном этой статьей, на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных ответственным участником этой группы, а также других документов о деятельности этой группы, имеющихся у налогового органа.

При проведении проверки по КГН налоговый орган вправе истребовать у ответственного участника этой группы копии документов, которые должны представляться с декларацией по налогу на прибыль по КГН в соответствии с гл. 25 НК РФ, в том числе относящиеся к деятельности иных участников проверяемой группы.

Необходимые пояснения и документы по КГН налоговому органу представляет ответственный участник этой группы.

Каковы особенности проведения КНП в отношении декларации по налогу на прибыль, представленной участником РИП?

В соответствии с п. 12 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной проверки налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком – участником регионального инвестиционного проекта (РИП), по налогам, при исчислении которых были использованы налоговые льготы, предусмотренные для участников РИП Налоговым кодексом и (или) законами субъектов РФ, налоговый орган вправе истребовать у такого налогоплательщика сведения и документы, подтверждающие соответствие показателей реализации РИП требованиям к региональным инвестиционным проектам и (или) их участникам, установленным НК РФ и (или) законами соответствующих субъектов РФ.