Что это такое и как они появляются

Налоговый разрыв – это разница между сумой налогов, которые теоретически должны быть уплачены налогоплательщиком (налогоплательщиками), и суммой фактически уплаченных налогов.

Понятие «налоговый разрыв» может применяться к конкретному налогоплательщику, налогоплательщикам конкретной отрасли или к налогоплательщикам всей страны.

Кто выявляет налоговые разрывы

Выявление и анализ налоговых разрывов проводят налоговые органы, с целью выявления уклонения от уплаты налогов.

Порядок определения показателей, характеризующих налоговый разрыв

Под суммой фактически уплаченных налогов понимаются суммы, которые были указаны в налоговых декларациях организации и были уплачены налогоплательщиком в бюджет. Чтобы определить суммы налогов, которые теоретически должны быть уплачены организацией — налогоплательщиком в бюджет используются различные расчетные методики.

Один из возможных подходов заключается в оценке уровня налоговой нагрузки отрасли и в последующем сравнении налоговой нагрузки конкретного налогоплательщика с этим показателем. Существенно более низкая налоговая нагрузка конкретного предприятия, по сравнению со среднеотраслевой величиной, может свидетельствовать об уклонении предприятия от уплаты налогов в бюджет.

Причины появления налоговых разрывов

Налоговые разрывы могут образовываться в связи со следующими принципами поведения налогоплательщиков:

• недобросовестное/неосмотрительное делопроизводство и ошибочная подготовка налоговых деклараций;
• незнание налогового законодательства;
• умышленное уклонение или занижение налогооблагаемой базы посредством нелегальных схем уклонения;
• неспособность подать налоговую декларацию;
• отказ выплачивать начисленную задолженность по налогам (включая неспособность платить).

Налоговый разрыв по НДС

Налоговый разрыв по НДС в настоящее время налоговые органы могут выявлять в автоматическом режиме после получения от организаций — налогоплательщиков налоговых деклараций по НДС за очередной отчетный период (квартал текущего года). Цель поиска таких налоговых разрывов по НДС заключается в выявлении фирм-однодневок и включения организаций — налогоплательщиков в соответствующие «группы риска»:

• высокий уровень риска налоговых правонарушений. В этом случае у организаций – налогоплательщиков, в работе которых имели место зафиксированные правонарушения, уровень выполнения ими налоговых обязательств крайне низок, и потому особенно высока вероятность назначения выездных проверок.
• cредний уровень риска налоговых правонарушений – в эту группу входят налогоплательщики, частично не выполняющие свои налоговые обязательства по начислению и своевременной уплате налога в бюджет;
• низкий уровень риска налоговых правонарушений. В этом случае организации- налогоплательщики выполняют свои обязательства по начислению и своевременной уплате налога в бюджет.

Разрыв по НДС и отчетность по НДС

Понятие налоговых разрывов по НДС применяется в отношении отчетности по НДС и используется для обозначения суммовых расхождений в налоговых декларациях и в книгах продаж, покупок у контрагентов.

Разрывы в налоговых декларациях по НДС могут быть выявлены при обнаружении расхождений по суммам НДС, указанных в книгах покупок и продаж контрагентов. То есть, если вычет по НДС заявлен, а операция по начислению налога и его уплаты в бюджет по конкретной сделке не отражена в учете.

Приведем примеры ситуаций, когда налоговые органы выявляют ошибку типа «налоговый разрыв по НДС»:

• субъект предпринимательства, от имени которого выставлен отраженный в декларации счет-фактура, не представил налоговую отчетность за соответствующий период;
• юридическое или физическое лицо, указанное в декларации по НДС организации – налогоплательщика, не состоит на налоговом учете в налоговой инспекции. О нем нет данных в базе ЕГРЮЛ или ЕГРИП);
• налоговые разрывы в декларации по НДС могут появляться в ситуации, когда один из контрагентов предоставил в налоговые органы нулевую отчетность по НДС, а второй налогоплательщик указал в своей декларации суммы входящего НДС или исходящего налога по счету-фактуре с этим контрагентом, который выступает по сделке в роли поставщика или покупателя.

Таким образом, налоговые разрывы по НДС появляются в случаях, когда после совершения сделки один из контрагентов показал сумму НДС из счета-фактуры в своей налоговой декларации по НДС, а второй участник совершенной операции не отразил эту сумму НДС в налоговой отчетности за истекший период.

Сложные налоговые разрывы по НДС

В стандартной ситуации действующими сторонами по сделке выступают две организации – налогоплательщики. Это поставщик и покупатель, которые взаимодействуют без посредников. Если же сделка совершена с участием более двух организаций, и в этой цепочке на одном из этапов выявлены расхождения по НДС, то выявленная ошибка будет считаться сложным налоговым разрывом. В этом случае налоговики восстанавливают цепочку событий между компаниями- контрагентами, составляют список, участвующих в операции организаций.

По всем выявленным участникам цепочки осуществляются меры налогового контроля. Например, налоговики могут потребовать все первичные документы по сделке.

На следующем этапе налоговые инспекторы определяют схему, по которой работали контрагенты, выявляют место в цепочке, в котором появилась ошибка и устанавливаю организацию, которая является выгодоприобретателем в совершенной сделке.

Примерная схема образования налогового разрыва по НДС

Примерная схема образования налогового разрыва по НДС заключается в следующем:

• фирма-однодневка реализует товар транзитной компании. При этом по этой сделке эта организация не отчитывается в налоговых органах и не платит налог в бюджет;
• транзитная компания перепродает этот товар покупателю конечного звена или следующему транзитному участнику. При этом транзитная компания начисляет НДС, отражает вычет по НДС и уплачивает налог в бюджет. Таким образом, в налоговом учете все проведено правильно;
• покупатель по сделке с транзитной компанией предъявляет сумму НДС к вычету из бюджета;
• между транзитной фирмой и однодневкой возникают расхождения. Налоговые органы высылают требования о предоставлении сведений по совершенной сделке всем задействованным участникам цепочки.

Способы закрытия налоговых разрывов по НДС

При обнаружении расхождений по НДС налоговые органы направляют в адрес организации — налогоплательщика требование о необходимости представить объяснения. Если организация — покупатель, которая предъявила к вычету сумму НДС, сможет документально подтвердить свою правоту, то выявленное расхождение аннулируется. Отметим, что когда выявлен налоговый разрыв по НДС, пояснения подаются в электронном виде (устные показания и бумажные письма не учитываются, так как декларация, по которой возникли вопросы, представляется через ТКС).

Закрытие налоговых разрывов по НДС может осуществляться организацией несколькими способами, а именно:

1) Налогоплательщик представляет налоговым органам пояснения, которые обосновывают причину выявленных расхождений по НДС в отчетном периоде.

2) Налогоплательщик исключает из декларации по НДС данные по счету-фактуре, в отношении которой у налоговых органов появились вопросы, производит перерасчет своих обязательств по НДС и в случае необходимости осуществляет доплату налога в бюджет;

Кроме этого ИФНС вправе назначить проверку организации — налогоплательщика, по результатам которой выявленная ошибка по НДС налоговиками подтверждается или опровергается.

Действия налогоплательщика при выявлении налогового разрыва по НДС

При выявлении налогового разрыва по НДС организация- налогоплательщик следует предпринять следующие действия:

• Выявить счет-фактуру, по сумме которого у налоговых органов появились вопросы, убедиться в правильном отражении данных сумм НДС в книге покупок и продаж, перепроверить налоговую декларацию по НДС.
• Если компания после получения требований налоговиков о представлении пояснений проведет внутреннюю проверку декларации и первичных документов и выявит ошибку, необходимо сделать перерасчет НДС и составить уточненную декларацию.
• Если ИФНС приглашает налогоплательщика на встречу с комиссией по вопросам налоговых расхождений в декларации по НДС, то следует явиться на такую встречу. При этом от организации – налогоплательщика может выступать как руководитель предприятия, так и назначенное им доверенное лицо.

АСК НДС – автоматизированная система контроля за возмещением НДС из бюджета.

Как образуется сумма НДС, подлежащая возмещению (возврату) налогоплательщику из бюджета

Особенность НДС в том, что налогоплательщик по итогам квартала определяет разницу между налогом, полученным от покупателей (т.е. исчисленным по налогооблагаемым операциям), и налогом, перечисленным своим поставщикам (налоговый вычет по НДС).

Если сумма налоговых вычетов НДС превысит общую сумму налога, исчисленную по налогооблагаемым операциям, то полученная разница подлежит возмещению (возврату) налогоплательщику из бюджета после проведения камеральной налоговой проверки поданной им налоговой декларации по НДС.

Как работает система контроля за возмещением НДС из бюджета

Система автоматизирует налоговые процедуры и позволяет сохранять счета-фактуры, налоговые декларации плательщиков НДС, информацию о сделках, создавая налоговую историю компаний.

Это помогает налоговым органам отделять добросовестных налогоплательщиков от недобросовестных, сокращая тем самым количество попыток незаконного возмещения НДС из бюджета.

Система на основании расширенных деклараций по НДС точно определяет налоговые разрывы в цепочке взаимоотношений налогоплательщиков с контрагентами и не допускает неправомерных вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Все налоговые декларации проходят камеральную налоговую проверку в течение трех месяцев.

При этом налоговые органы вправе истребовать документы не только по декларациям, в которых заявлено возмещение налога. По всем декларациям по НДС налоговые органы вправе истребовать счета-фактуры, первичные и иные документы в случаях выявления расхождений между сведениями налогоплательщика и его контрагентов, свидетельствующие о занижении НДС к уплате в бюджет или завышении возмещения из бюджета НДС при образовании налогового разрыва по НДС.

В случае расхождения моментально отправляется письмо с просьбой разъяснить причину несоответствия.

Риск-ориентированный подход при контроле за возмещением НДС

Всем декларациям по НДС, в которых заявлено возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, автоматически присваивается свой уровень риска: высокий, средний или низкий:

• высокий уровень риска – налогоплательщики, в работе которых имели место зафиксированные правонарушения, уровень выполнения ими налоговых обязательств низок, а потому особенно высока вероятность назначения выездных проверок.
• cредний уровень риска – в эту группу входят налогоплательщики, частично не выполняющие налоговые обязательства;
• низкий уровень риска налоговых правонарушений – налогоплательщики, выполняющие свои обязательства по начислению и уплате налогов.

Декларации, которым присвоен высокий и средний налоговый риск, получают «особое внимание» со стороны налоговой инспекции, в которой проводится камеральная налоговая проверка.

Внедрение нового автоматизированного риск-ориентированного подхода при контроле за возмещением НДС с использованием системы АСК НДС стало одним из факторов, позволивших достичь роста поступлений НДС.

Налоговый разрыв – это разница между суммой налогов, которые теоретически должны быть уплачены налогоплательщиком (налогоплательщиками), и суммой фактически уплаченных налогов.

Выявление расхождений производится в автоматизированном режиме после получения от налогоплательщиков деклараций за очередной отчетный период.

Цель поиска таких разрывов заключается в обнаружении фирм-однодневок и отнесении налогоплательщиков к соответствующим «группам риска».

АСК НДС выявляет следующие расхождения:

1. Расхождение вида «разрыв»:

• непредставление налоговой декларации организациями;
• представление организациями декларации с «нулевым показателем»;
• отсутствие операций в налоговой декларации контрагента;
• значительное искажение данных.

2. Расхождение вида «НДС»:

Итак, если у покупателя отраженная в книге покупок счет-фактура отсутствует в книге продаж продавца, то возникает «разрыв», т.е. система установила, что возмещаемый покупателем НДС (принятый к вычету) продавцом в бюджет не уплачен (не исчислен и не отражен к уплате).

Таким образом, если данные об одной и той же операции (счет-фактуре) не совпадают – системой автоматически формируется автотребования в адрес продавца и покупателя по разрыву, который свидетельствует либо о завышении налоговых вычетов покупателем или же о занижении суммы налога к уплате продавцом. Автотребования выставляются системой автоматически, и инспектор не принимает в этом никакого участия.

Сложные налоговые разрывы по НДС и углубленная камеральная проверка

В случае, если при возникновения разрыва по результатам отработки направленных системой автотребований проблема не устранена, то возникают так называемые «сложные расхождения». То есть система устанавливает, что на месте разрыва со стороны покупателя и продавца стоят транзитеры — иначе «технические фирмы» или «фирмы-однодневки». Установленные системой АСК НДС сложные расхождения централизованно направляются Межрегиональной инспекцией по камеральному контролю в инспекции, где возник разрыв, для установления в цепочке формальных поставок организаций выгодоприобретателей/выгодополучателей.

При проведении углубленной камеральной проверки налоговыми органами устанавливается, кто при возникновении разрыва в цепочке поставок является транзитером, а кто выгодоприобретателем с учетом сведений:

Заключение

На практике контролирующие органы применяют новые способы отслеживания денежных потоков, мониторят расчеты между юридическими лицами, определяют виды операций на предмет того, являются ли они фиктивными, техническими или носят основной характер по деятельности той или иной фирмы. В результате у налоговых органов появилась программа «АСК НДС» — система, которая отслеживает движение денежных средств, выстраивает цепочки взаимодействия контрагентов, устанавливает признаки фиктивности совершенных операций и сделок, выявляет расхождения в налоговой отчетности, не допускает неправомерных вычетов по НДС.

Система контроля за возмещением НДС из бюджета в автоматизированном режиме проверяет полноту отражения операций с контрагентами в налоговых декларациях, соответствие данных налоговых деклараций данным книг покупок и книг продаж. При этом влияние человеческого фактора сводится к минимуму.

Что такое сложный налоговый разрыв?

Большинство проблем предпринимателей с налоговой службой начинается с разрывов по НДС — выявлением расхождений между данными счетов-фактур у поставщика и покупателя.

В этом случае налоговики восстанавливают цепочку событий между компаниями — контрагентами, составляют список, участвующих в операции организаций. По всем выявленным участникам цепочки осуществляются меры налогового контроля. Налоговые инспекторы определяют схему, по которой работали контрагенты, выявляют место в цепочке, в котором появилась ошибка и устанавливают организацию, которая является выгодоприобретателем в совершенной сделке.

Как налоговые инспекторы отрабатывают сложные разрывы?

В Налоговом кодексе Вы не найдете ничего о разрывах по НДС. Налоговики при отработке «сложных» расхождений руководствуются лишь внутренней инструкцией ФНС.

Действуют они по следующему принципу:

Отделы камеральных налоговых проверок расписывают роли, которые играют все участники цепочки. Результатом такой работы является заключение с отражением фирм-однодневок, транзитных организаций и выгодоприобретателей.

Потенциальным выгодоприобретателям направляют уведомление о необходимости явиться на рабочую группу (комиссию). Когда директор или представитель компании является в инспекцию, ему предъявляют контрагентов, которых инспекция считает фирмами-однодневками. После этого предлагают убрать из декларации вычеты по счетам-фактурам, которые выставили данные контрагенты, и добровольно доплатить НДС в бюджет.

Если предприниматель отказывается доплачивать налог, его начинают пугать — угрожают провести выездную тематическую проверку, выписать огромные штрафы, передать материалы в правоохранительные органы для возбуждения уголовного дела.

В случае выявления сложного налогового НДС-разрыва компания может получить несколько типов запросов и требований:

• требование о представлении пояснений;
• требование о представлении документов (информации);
• уведомление о вызове налогоплательщика в налоговый орган;
• информационные письма о факте наличия недобросовестных контрагентов.

Примерная схема образования сложного налогового разрыва

Компания «Ромашка» реализует товар транзитной компании. При этом по этой сделке эта организация не отчитывается в налоговых органах и не платит налог в бюджет. Транзитная компания перепродает этот товар покупателю конечного звена или следующему транзитному участнику. При этом транзитная компания начисляет НДС, отражает вычет по НДС и уплачивает налог в бюджет. Покупатель по сделке с транзитной компанией предъявляет сумму НДС к вычету из бюджета. Между транзитной фирмой и компанией «Ромашкой» возникают расхождения. Налоговые органы высылают требования о предоставлении сведений по совершенной сделке всем задействованным участникам цепочки. Тем самым выявляют конечного выгодоприобретателя.

Наши рекомендации предпринимателям. Что делать компании при сложном НДС-разрыве

• Формирование требований о расхождениях осуществляется автоматически. Разрывы выявляются при сверке Вашей книги покупок с книгой продаж Вашего контрагента, либо наоборот. Формирование списка организаций, имеющих расхождения в виде разрывов, осуществляется спустя 2-3 недели после предельного срока сдачи налоговой декларации по НДС. Ваша задача — не попасть в соответствующие списки.
• Устраняйте разрыв даже если Вам говорят, что в этом нет необходимости. Налоговые инспектора делят разрывы на технические (ошибки с номером счет-фактуры, датой, ИНН или суммами) и схемные, когда есть признаки ухода от налогов. Схемные в свою очередь делят на «разрывника» — это компании «Ромашки» или фирмы-однодневки, «транзитные организации» (технические организации) и «выгодоприобретатели«.Выгодоприобретатели. Для полицейских — организации, которые с целью минимизации налоговых обязательств воспользовались необоснованными налоговыми вычетами по НДС. Для налоговиков — организации, которых будут побуждать к уплате суммы возникшего разрыва.
• Не поддавайтесь уговорам налоговых инспекторов о подаче уточненной налоговой декларации без объективных причин. Ваша задача в первую очередь — понять, в чем причина такого пристального внимания. Стандартный срок проведения камеральной налоговой проверки — 2 месяца с даты представления налоговой декларации по НДС. По истечение 2-ух месячного срока, налоговые инспектора вправе продлить камеральную налоговую проверку еще на месяц. В случае представления уточненной декларации по НДС — Вы соответственно продлите удовольствие общения с налоговыми инспекторами повторно. Со всеми вытекающими последствиями — требованиями и приглашениями на беседу.

Заключение. Доплачивать ли НДС в бюджет или нет?

Самостоятельно устранить разрыв никогда не поздно. Вам будет проще решить, доплачивать налог или нет, если зададите себе три вопроса:

• Кто контрагент первого уровня и какова степень его надежности? Если контрагент первого уровня — реальный поставщик, то это одна ситуация, если же это «техническая» компания, то это совсем другая история.
• Какова сумма разрыва? Одно дело, когда это 100 000 руб., другое — 100 000 000 руб. При большой сумме разрыва значительно возрастает угроза того, что инспекция назначит тематическую выездную проверку по НДС.
• Сможете ли вы доказать реальность хозяйственных операций, их выполнение Вашим контрагентом?

В любой момент Вы можете убрать из декларации данные по счету-фактуре, в отношении которых у налоговиков возникли вопросы, произвести перерасчет обязательств по НДС и доплатить налог в бюджет. Частая практика налоговых инспекторов — приглашение предпринимателей на беседу в инспекцию или звонки с предложениями добровольной уплаты. «Или заплатите добровольно или проведем выездную налоговую проверку — Вы выгодоприобретатель». Рекомендуем придерживаться следующего принципа — «если налогоплательщик осознавал последствия своих действий, значит совершал их умышленно, если ошибка техническая — то и умысла не было.»

Сегодня такое общение с налоговыми инспекторами может заканчиваться не только пустыми угрозами, но и назначением тематической налоговой проверкой по НДС.

Рекомендуем к прочтению следующие статьи данной тематики (Разрывы по НДС):

Разрывы по НДС в программном комплексе АСК НДС-2  — это головная боль.

Что такое разрыв по НДС и как он появляется

НДС — это косвенный налог. Все компании из цепочки покупок/продаж товара должны платить НДС в бюджет. Налогоплательщик, рассчитавший НДС с реализации, вправе его уменьшить к уплате в бюджет на суммы вычетов, то есть сумму “входящего” НДС от своего поставщика.

Когда одна компания не заплатила НДС, а другая хочет получить вычет — тогда и возникает разрыв НДС.

К примеру, компания Б купила у компании А товар за 50 000 рублей, включая НДС — 8.333 рублей, провела с этим товаром какие-то манипуляции и продала его компании В за 80 000 рублей.

НДС с 80 000 рублей = 13.333 рублей. В этом примере для компании Б НДС 8.333 рублей называется входящим, а НДС 13.333  рублей — исходящим.

Получается, что компания Б должна заплатить в бюджет 13.333 рублей НДС, но ведь 8.333  рублей НДС она уже заплатила, оплачивая этот товар при его покупке у компании А.

Поэтому компания Б может применить налоговый вычет — вычесть из 13.333 рублей 8.333  рублей и заплатить только 5 000 рублей НДС в бюджет.

Но это только при том условии, что компания А свои 8.333  рублей отразила в декларации по НДС и заплатила этот налог в бюджет.

Если А не отразила в книге продаж (в разделе 9 декларации по НДС) и не заплатила этот налог, а Б при этом хочет вычесть из своих 13.333 рублей 8.333, которые А не отразила в декларации и не заплатила — вот тут и возникает разрыв по НДС.

Более конкретные обстоятельства разрыва могут быть разными

• поставщик отразил в декларации по НДС реализацию, но не перечислил налог в бюджет;
• поставщик вообще не подал декларацию;
• поставщик подал декларацию, но в ней нет реализации в адрес контрагента и, соответственно, налог в бюджет по этой сделке не перечислен;

Из-за чего это могло произойти? Варианты разные:

• поставщик ликвидировался и «забил» на подачу декларации и уплату налога;
• «кто-то» подал за контрагента уточнённую налоговую декларацию, из которой загадочно исчезла реализация товара;
• поставщик изначально не собирался ничего никуда платить.

Сопровождение на допрос в налоговую инспекцию, органы полиции, СК РФ

Часто бизнесмены думают, что идти на допрос в инспекцию можно без адвоката. Уже в первые пять минут допроса они понимают, что совершили ошибку. Учитесь на чужих ошибках. Обратитесь к адвокату за подготовкой и сопровождением на допрос

Как налоговая узнаёт о разрыве в декларации по НДС и что она делает

Инспекция узнаёт о разрыве элементарно, у неё есть для этого ряд программ, среди которых с «деревом связей» от одного контрагента к другому. Инспектор видит, по какой цепочке контрагентов прошёл товар (кто выставлял счет-фактуру на реализацию товара) и понимает, на каком звене произошёл разрыв.

Программа автоматически сравнивает счета-фактуры, по которым предприятия хотят получить вычет, с данными из книг покупок и продаж; эти данные содержатся в декларациях. Если данные не совпадают, значит, где-то разрыв. «Дерево связей» ту компанию, которая не отразила реализацию подсвечивает красным.

Теперь цель инспекции — получить деньги в бюджет. Надо, чтобы кто-то заплатил недостающий налог.

Для этого налоговый орган определяет . Налоговая исходит из того, что существует схема по неуплате налогов, а раз она существует, значит, её кто-то организовал. Этот кто-то и есть выгодоприобретатель.

Ему-то инспекция и рекомендует доплатить налог: отказаться от вычета по НДС, подав уточнённую налоговую декларацию, в которой не будет спорной поставки от контрагента.

Что делать, если обнаружился разрыв по НДС?

Есть три с половиной варианта:

• заставить поставщика отразить в декларации реализацию и заплатить НДС. Тогда проблема исчезнет. Но, скорее всего, такое развитие событий маловероятно, потому что если бы у контрагента не было причин не платить налог, он бы его уже заплатил.
• скрепя сердцем и зубами, убрать входящую счёт-фактуру и доплатить из своего кармана. Проблема будет решена, правда, за ваш счёт. Так себе вариант.
• доказать инспекции, что сделка реальна, что контрагент её исполнил, а что он не отразил реализацию в книге продаж и не заплатил налог — не ваша зона ответственности. Это лучший вариант, но он и самый сложный
• доплатить не всю сумму, которую требует инспекция, а часть. Какую — это решается с инспектором. Инспектор понимает, что лучше бюджет получит хотя бы какую-то часть от неуплаченного НДС, чем ничего.

Как отбиться от инспекции, если она обнаружила разрыв в декларации по НДС? Как доказать реальность сделки?

Зависит от того, что за сделка.

Если была покупка товара. Допустим, вы этот товар потом перепродали. Должны были остаться документы, сопровождающие продажу и перевозку товара — сам договор купли-продажи, товарно-транспортные накладные, путевые листы, договор с транспортной компанией, если товар перевозился её силами, документы, подтверждающие приёмку товара на складе контрагента. А раз товар перепродавался, значит, он реально существовал, а значит, он был у кого-то куплен. А у кого, если не у спорного контрагента?

Инспекция может попытаться найти реального, с её точки зрения, поставщика — ну, пусть ищет. Насколько это перспективная затея — зависит от обстоятельств дела.

Налоговая также может заявить, что товар задвоен. но это она должна доказать.

Если покупалось сырьё, которое вы пустили в производство, то этот процесс тоже сопровождается документами, да и сотрудники предприятия могут дать свидетельские показания, где подтвердят, что сырьё действительно было и с ним проводились определённые операции. А если изготовленная продукция была продана, то см.пункт выше.

С работами/услугами несколько сложнее, потому что они нематериальны. Но доказать реальность работ и услуг тоже можно. Например, вы наняли бригаду строителей для постройки дома, а инспекция заявляет, что вы строили его сами. Что поможет убедить инспекцию в обратном? У вас нет своих строителей (это подтверждается вашим штатным расписанием), а ведь для строительства нужны разные люди: кто-то копает котлован, кто-то подвозит стройматериалы, кто-то работает на кране, ставит сантехнику, штукатурит. Результат работы — дом — в наличии. Так откуда он взялся, если у вас нет людей для строительства?

Можно углубиться в вопрос и сделать расчёт трудозатрат: сколько человеко-часов понадобилось для постройки дома. Даже если у вас есть свой штат сотрудников, но для строительства такого масштаба их не хватало, то это тоже будет хорошим аргументом о реальности контрагента. Мы такие расчёты неоднократно делали, и инспекции приходилось с нами соглашаться.

При разрыве НДС в цепочке контрагентов можно заменить поставщика. Но это дохлый номер, если честно

Некоторые бизнесмены заменяют проблемного контрагента на другого контрагента и, соответственно, один вычет НДС заменяется другим вычетом НДС. Проблема в том, что новый контрагент обычно более «липовый», чем первый, а вычеты от него получены посредством покупки «

Инспекция это отлично видит и реагирует соответствующим образом. С помощью этого механизма можно, конечно, выиграть время, но серьёзно на него рассчитывать не стоит.

Что будет делать инспекция, если не платить по разрыву и не доказать, что сделка реальна?

Инспекция может пригрозить проведением выездной налоговой проверки — обычной или .  Однако все организации охватить налоговой проверкой нереально.

Раньше инспекция заявляла, что она направит материалы в правоохранительные органы. По сути, это была угроза уголовным делом. Но незадолго до написания этой статьи в УПК были внесены изменения: теперь возбуждение уголовного дела без результатов выездной проверки невозможно. Так что у инспекции остался только один вариант — выездная проверка.

Помощь при камеральных и выездных налоговых проверках

Цель инспекции во время выездной — найти и зафиксировать доказательства того, что вы уклонялись от уплаты налогов. Поэтому каждый день на счету. Обратитесь к налоговому адвокату как можно раньше, чтобы защитить ваш бизнес.

Но выездная проверка для самой инспекции сопряжена со сложностями. Она трудо— и времязатратна. Поэтому инспекция сначала прикидывает, сколько получится доначислить и назначает проверку, только если суммы серьёзные.

Чтобы была назначены тематическая выездная проверка, потенциальные доначисления по НДС должны составлять 4,2 млн руб за период от одного квартала до года (именно такой период на практике охватывается тематической проверкой), а «обычная» выездная проверка — 30 млн за 3 года (НДС+налог на прибыль). Если ожидаемые доначисления меньше, то УФНС, скорее всего, проверку не согласует.

Поэтому небольшие компании, потенциальные доначисления по которым невелики, могут попытаться «проскочить»: и за контрагента не доплачивать и под выездную не попасть. Но тут надо серьёзно анализировать риски, ведь если выездная все-таки будет назначена, то она проверит все налоги за максимальный период, а не только спорную операцию по спорному контрагенту.

По нашим наблюдениям, риск выездной серьёзно повышается, если в ЕГРЮЛ контрагента есть запись о недостоверности его директора или учредителя, либо налогоплательщик приобретал “бумажный НДС” (имеется кредиторская задолженность перед контрагентом).

Выводы

Разрыв в цепочке уплаты НДС — это боль.

Обнаружив разрыв, инспекция начинает дергать выгодоприобретателя. В протоколе комиссии налоговый орган Настоятельно рекомендует доплатить НДС.

Есть варианты: заставить контрагента заплатить, заплатить самому или доказать, что сделка реальна и пусть инспекция сама ищет организатора схемы.

Если не доказать реальность сделки и не заплатить, есть риск попасть под выездную налоговую проверку. С другой стороны, инспекция назначать выездную не будет, если прогнозируемые доначисления не дотягивают до нужных значений.

В последнее время многие предприниматели сталкиваются с такими ранее незнакомыми понятиями, как «налоговые разрывы по НДС», «несформированный источник по НДС», «налоговые оговорки». Что это такое и как с этим работать, поясняют эксперты АКГ «Юникон».

Налоговый разрыв ― это несоответствие данных по сделке об уплаченном НДС у поставщика и поставленного к вычету НДС у покупателя, то есть информация о том, что в бюджете нет источника для возмещения НДС покупателю.

ФНС России указывает на две основные причины образования расхождений:

• технические ошибки, допущенные при заполнении налоговой декларации одной из сторон сделки. Эта проблема после ее выявления легко исправляется проведением поставщиком оперативных мероприятий, направленных на устранение налоговых разрывов в плотном взаимодействии с налоговыми органами;
• результат неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по неподтвержденным (несуществующим) операциям (схемные расхождения). То есть речь идет о том, что сам поставщик или его контрагенты по сделке (например, предыдущие собственники товара) умышленно не заплатили НДС в бюджет. Эта ситуация быстро и просто, как правило, не решается. По сути, на поставщика возлагается ответственность за действия контрагентов, что нивелируется заключением с ними договоров, содержащих аналогичные положения о предоставлении согласий и налоговых оговорок.

В целях эффективной работы с «разрывами» по НДС, в том числе исключения или компенсации имущественных потерь от «разрывов», существует инструмент «налоговых оговорок», то есть положений договоров, о том, что сторона, реализующая товар, принимает на себя обязательство возместить покупателю потери, которые возникнут у последнего в связи с невозможностью поставить к вычету НДС по сделке (статьи 431.2 и 406.1 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Дело в том, что выявление налоговым органом налогового разрыва и его неустранение грозит покупателю лишением права на вычет по НДС, то есть потерей денежных средств. Поэтому теперь покупатели, стремясь обезопасить себя от этого, включают в договоры с поставщиками следующие положения.

Поставщик предоставит в налоговые органы согласие на признание сведений, составляющих налоговую тайну, общедоступными (далее ― Согласие). После получения такого Согласия налоговые органы смогут на основании данных электронной программы по анализу деклараций НДС «АСК НДС-2» проводить анализ книг покупок и продаж и направлять информационные письма о наличии несформированного источника для принятия к вычету НДС по операциям с участием налогоплательщика, давшего такое Согласие.

Согласие налогоплательщиков на общедоступность сведений, составляющих налоговую тайну, обеспечивает возможность информирования покупателя не только о наличии признаков разрыва с его прямым продавцом, но и о наличии таких признаков в цепочке поставщиков последующих звеньев.

Рекомендуем принять во внимание, что на практике наибольшее распространение получило предоставление согласий и заключение договоров, содержащих налоговые оговорки, среди участников АПК. Ассоциация добросовестных участников рынка АПК (далее ― Ассоциация) разработала возможность проверки контрагентов на сайте Хартия-апк.рф в разделе «Информационный ресурс со сведениями о налоговых разрывах» (далее ― Информационный ресурс) на предмет:

• наличия несформированного источника по цепочке поставщиков товаров (работ, услуг) для принятия к вычету сумм НДС;
• наличия согласия на признание сведений, составляющих налоговую тайну, общедоступными в части несформированного источника для принятия к вычету сумм НДС (далее ― Согласие).

Информация о поставщике включает в себя:

• квартал, по декларации за который выявлен признак «разрыва» в цепочке;
• дату размещения информации в Информресурсе.

Более никакой информации на ресурсе не размещается, в том числе о покупателях и покупателе, подавшем информацию для размещения в Информресурсе. Также не подлежат раскрытию и сведения об условиях коммерческих взаимоотношений сторон, ценах и пр. Информация для размещения в Информресурсе представляется в Ассоциацию не налоговой инспекцией, а самими участниками рынка. Указанный Информресурс будет доступен на бесплатной основе с 1 января 2022 года.

Каких-либо иных ресурсов, на которых бы размещалась информация о налоговых разрывах у налогоплательщиков, нами не выявлено. Нет такого сервиса на текущий момент и на официальном сайте ФНС России (www.nalog.ru).

При получении от налоговых органов сведений о несформированном источнике вычета НДС поставщик обязан возместить покупателю все его имущественные потери, которые возникнут при неустранении признаков несформированного источника вычета НДС.

Само по себе наличие подобных положений в договорах не влечет за собой каких-либо негативных последствий. Однако, если будут выявлены налоговые разрывы, для поставщика возможны следующие последствия.

1. Информирование налоговыми органами контрагента — покупателя о налоговых разрывах.

На практике при выявлении налоговыми органами несформированного источника вычета НДС налоговый орган направляет информационные письма:

• покупателю ― о том, что его непосредственный поставщик, операции с которым отражены в декларации по НДС, имеет несформированный источник по цепочке его поставщиков товаров (работ услуг) для принятия к вычету сумм НДС;
• поставщику ― о том, что имеется несформированный источник по цепочке его поставщиков товаров (работ, услуг) для принятия к вычету сумм НДС с предложением урегулировать выявленные нарушения.

То есть шанс получить информационное письмо есть у поставщика как при собственных ошибках (нарушениях) в части уплаты НДС в бюджет, так и при недочетах, допущенных его поставщиками.

После получения информационного письма с предложением урегулировать выявленные нарушения возможны следующие варианты:

• продавец возможными/доступными способами устраняет нарушения и налоговый орган направляет соответствующее Информационное письмо покупателю о том, что ситуация с выявленными обстоятельствами, свидетельствующими о наличии несформированного источника по взаимоотношениям с поставщиком, урегулирована. Негативные последствия в отношениях покупателем при таком сценарии не должны возникнуть;
• продавец не устраняет нарушения, и налоговый орган направляет соответствующее Информационное письмо покупателю о том, что ситуация с выявленными обстоятельствами, свидетельствующими о наличии несформированного источника по взаимоотношениям с поставщиком, не урегулирована.

В этом случае высока вероятность того, что покупатель самостоятельно скорректирует вычеты НДС по сделкам с поставщиком и выставит последнему претензию о возмещении возникших у него имущественных потерь (в виде невозмещенного НДС). Соответственно, если в договор включена оговорка об обязанности покупателя выплатить поставщику НДС в этом случае, он будет должен полностью возместить ему сумму невозмещенного НДС.

Как правило, информирование налоговым органом контрагента покупателя об устранении/неустранении несформированного источника вычета НДС происходит в течение месяца.

2. Риски возмещения имущественных потерь.

Включение в договор налоговой оговорки может повлечь за собой имущественные потери для поставщиков, в случае если им придется возмещать покупателям суммы невозмещенного ими НДС.

Существующая на сегодня арбитражная практика содержит ряд решений по подобным спорам, суть которых сводится к тому, что при наличии в договоре формулировок, обязывающих поставщика при наступлении определенного события возместить все имущественные потери покупателя, он должен это сделать (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 15.11.2021 № Ф06-9368/2021 по делу № А49-9946/2020, Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2020 № 12АП-4910/20 по делу № А12-4033/2020, Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.04.2021 № Ф07-1491/21 по делу № А56-50870/2020 (оставлено в силу Определением ВС РФ от 25.08.2021 № 307-ЭС21-13926)).

При этом зачастую достаточно соответствующих положений в договоре и вступившего в силу решения налогового органа о доначислении НДС покупателю (Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2020 № 12АП-4910/20 по делу № А12-4033/2020).

Обратите внимание, что Верховный суд РФ оставил в силе постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа о правомерности удержания сумм НДС покупателем у продавца со следующими выводами (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.04.2021 № Ф07-1491/2021 по делу № А56-50870/2020, Определением Верховного суда РФ от 25.08.2021 № 307-ЭС21-13926 отказано в передаче дела № А56-50870/2020 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного постановления):

• налоговый орган уведомил покупателя о наличии у продавца несформированного источника по цепочке поставщиков товаров для принятия к вычету НДС (незамкнутных НДС-цепочек с контрагентами продавца, которые в IV квартале 2019 года попали в разрыв с суммой несформированного источника возмещения НДС). Покупатель на основании письма налогового органа добровольно отказался от применения вычета по НДС по операциям с продавцом и произвел за продавца уплату НДС и пени в бюджет;
• право покупателя на возмещение имущественных потерь в связи с добровольной уплатой НДС в бюджет, обусловленной наступлением согласованных сторонами обстоятельств, прямо предусмотрено дополнительным соглашением к договору. Покупатель представил доказательства такой добровольной уплаты налога на основании уточненной налоговой декларации по НДС за IV квартал 2019 года. Тем самым покупатель добровольно отказался от применения вычета НДС по операциям с поставщиком по договору (подтверждающие документы представлены в материалы дела).

Кассационная жалоба по схожему спору, когда суд посчитал, что в соответствии с условиями договорных отношений для взыскания с продавца сумм НДС достаточно только получения информации о наличии у контрагента несформированного по цепочке поставщиков товара источника для принятия к вычету НДС, сейчас находится в Верховном суде РФ. Поставщик не согласился с судом в том, что он должен возместить имущественные потери покупателя, который тот понес в виде уплаченного в бюджет НДС в связи с неустранением продавцом налогового разрыва (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 19.10.2021 № Ф10-3880/21 по делу № А48-3204/2020).

При этом еще не завершены споры, когда суды указывают (Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2021 № 19АП-1409/21 по делу № А14-1917/2021, спор рассматривается в кассационной инстанции (А14-1917/2021), что:

• оплата покупателем в бюджет НДС в спорной сумме явилась результатом его собственных действий и не связана с ненадлежащим исполнением организацией своих обязанностей как налогоплательщика или поставщика либо результатом требований налогового органа по итогам мероприятий налогового контроля;
• оснований для компенсации сумм уплаченного НДС продавцом покупателю нет.

Подана кассационная жалоба в Верховный суд РФ и на судебный акт, в котором суд посчитал, что для взыскания сумм НДС в соответствии с договором необходимо, чтобы налоговый орган вынес соответствующие решения (требования), в которых подлежащие удержанию суммы (штрафы, пени, доначисление) должны быть указаны, либо составил иные документы, из которых явно и недвусмысленно следовало бы, что ответчиком в результате неисполнения истцом заверений дополнительного соглашения понесены определенные имущественные потери (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16.09.2021 № Ф09-6039/21 по делу № А76-12024/2020, А76-12024/2020).

Таким образом, на сегодняшний день включение налоговых оговорок получает все более широкое распространение, при этом тенденции развития судебной практики позволяют сделать выводы о том, что споры о возмещении имущественных потерь будут решаться в пользу покупателей.

Авторы ― Светлана Зотова, Елена Ситникова, эксперты аудиторско-консалтинговой группы «Юникон»