Разрешение налоговых споров

Досудебные налоговые споры составляют существенную часть всех споров, связанных с обжалованием действий или актов должностных лиц органов ФНС. Досудебный порядок рассмотрения споров имеет самостоятельное правовое регулирование, осуществляется по специальной процедуре и подчиняется ряду особых правил. Рассмотрим, как это происходит, в нашей статье.

Процедура досудебного урегулирования налоговых споров

Налоговым кодексом РФ (далее — НК) в ст. 137 предусматривается два различных варианта защиты налогоплательщиками нарушенных, по их мнению, прав действиями (либо бездействием) налоговиков, а также их актами (в том числе налагающими ответственность и соответствующие штрафные санкции).

Одним из них является обращение в судебный орган с заявлением об оспаривании незаконных действий и решений, другой же предполагает досудебное урегулирование спорных вопросов в форме направления соответствующей жалобы в орган ФНС, являющийся вышестоящим по отношению к тому, чьи решения обжалуются. Иных способов досудебной защиты прав налогоплательщиков (как рядовых граждан, так и хозяйствующих субъектов) налоговым законодательством не предусматривается.

Соблюдение досудебного порядка на основании п. 2 ст. 138 НК является обязательным.

При этом оно также имеет две формы, применяемые в зависимости от двух факторов:

• Вступление ненормативного акта в законную силу.
• Характер решений и действий, которые подлежат обжалованию.

Так, на основании п. 1 ст. 138 НК существуют особенности досудебных налоговых споров об обжаловании акта инспекции ФНС о привлечении лица к ответственности (либо об отказе в этом), которое еще не обрело юридическую силу, и всех иных решений и действий налоговиков. В первом случае должна быть подана апелляционная жалоба, иные споры предполагают направление просто жалобы.

Досудебный порядок урегулирования спора

Процесс разрешения спора рассматриваемой категории на основании ст. 139, 139.1, 139.3 и 140 НК складывается из следующих этапов:

Как правильно заполнить жалобу, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ к системе К+ и бесплатно переходите  в Готовое решение.

• вынесение решения о принятии жалобы к рассмотрению или отказе в предметном ее рассмотрении в силу законных обстоятельств;
• уведомление заинтересованных сторон (и в первую очередь — заявителя) о времени рассмотрения спора по существу, дате и месте заседания;
• предъявление заявителем дополнительных доказательств, аргументов и объяснений;
• запрос дополнительных материалов, касающихся дела, в нижестоящем органе;
• непосредственное рассмотрение;
• вынесение мотивированного решения по досудебному налоговому спору;
• вручение письменного решения заявителю.

Важное (а иногда и решающее) значение в процессе досудебного решения спора играют сроки, установленные законом. Так, например, жалоба может быть подана лишь до истечения года со дня нарушения прав, а апелляция подается до вступления решения в силу. Перенаправление жалобы в компетентный орган осуществляется в 3-дневный срок, в этот же срок заявителю должно быть вручено или направлено итоговое решение по жалобе.

Рассмотрение жалобы по существу

Соответствие направленной жалобе требованиям ст. 139.2 и 139.3 НК является основанием для ее принятия и рассмотрения спора по существу. По общему правилу разрешение дела в силу п. 2 ст. 140 НК осуществляется в отсутствие заявителя (что не мешает ему по личной инициативе присутствовать на рассмотрении) на основании тех материалов, которые были представлены налоговым органом и лицом, обжалующим его действия.

Общий срок рассмотрения дел данной категории в досудебном порядке на основании абз. 2 п. 6 ст. 140 НК составляет 15 дней со дня поступления жалобы к налоговикам (входящая дата регистрации жалобы или штемпель почтовой службы с датой доставки). Однако по решению руководителя органа он может быть продлен единожды на тот же срок. Исключение составляет жалоба на акт, которым лицо было привлечено к ответственности, в этом случае срок установлен в 1 месяц (абз. 1 п. 6 ст. 140 НК).

Заканчивается рассмотрение принятием мотивированного решения в соответствии с п. 3 ст. 140 НК:

• об отказе в удовлетворении требований заявителя;
• о признании акта незаконным и подлежащим отмене или изменению;
• о признании незаконными действий (бездействия) и следующие за этим решения;
• об изменении или отмене решения органа в определенной части.

Лишь по завершении данной процедуры возможно дальнейшее судебное обжалование.

Как обжаловать в суде решения и действия налоговых органов, узнайте в КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный демо-доступ бесплатно.

Итоги

Обязательный порядок досудебного разрешения налоговых споров должен отвечать требованиям налогового законодательства (раздел VII НК). Основанием начала пересмотра решения или действия налогового органа является жалоба заинтересованного лица, по результатам рассмотрения которой вышестоящий налоговый орган выносит одно из предусмотренных НК решений.

Основные правила разрешения налоговых споров — здесь.

Почти полгода потребовалось законотворцам для принятия соответствующих поправок. И вот 02.07.2013 Президент РФ подписал Федеральный закон № 153-ФЗ, который внес значительные изменения в гл. 14, 19, 20 НК РФ. Часть этих изменений уже вступила в силу, а некоторые из поправок будут применяться только с 01.01.2014. О том, какие нововведения утверждены указанным законом, вы узнаете из предлагаемой статьи.

Цели и задачи внесенных правок в ФЗ №153.

По замыслу контролирующих органов, Федеральный закон № 153-ФЗ направлен на совершенствование установленного Налоговым кодексом порядка досудебного рассмотрения споров между налоговыми органами и налогоплательщиками. Изменения, внесенные названным законом в ч. 1 НК РФ, устранили существовавшие ранее противоречия и пробелы в правовом регулировании претензионного (или досудебного) порядка разрешения налоговых споров. Нововведения предусматривают упрощение обжалования ненормативных актов налоговых органов, что позволит расширить возможности налогоплательщиков по реализации прав на защиту их интересов.

Целями названного закона являются:

• создание налогоплательщикам благоприятных условий для урегулирования споров без обращения в суд;
• снижение нагрузки на судебную систему;
• обеспечение последовательности досудебной и судебной стадий разрешения налоговых споров;
• повышение качества работы налоговых органов.

Досудебный порядок урегулирования споров действует в РФ с 01.01.2009. В настоящее время перед обращением в суд обязательная процедура административного обжалования (то есть в вышестоящем налоговом органе – УФНС или ФНС) должна быть соблюдена только в отношении решений, принимаемых территориальными инспекциями по результатам выездных и камеральных проверок. По мнению налогового ведомства, такой подход к разрешению спорных ситуаций уже принес положительные результаты. На официальном сайте ФНС размещена информация, согласно которой от года к году снижается количество жалоб налогоплательщиков, рассматриваемых как в административном, так и в судебном порядке. А о повышении качества налоговых проверок свидетельствует увеличение доли решений, вынесенных судами в пользу налоговых органов.

Механизм досудебного урегулирования налоговых споров имеет ряд преимуществ.

Во-первых, претензионный порядок обжалования менее формализован, чем судопроизводство. Он более понятен, доступен и не требует от налогоплательщиков особых познаний в области юриспруденции.

Во-вторых, такой способ отстаивания прав и интересов для налогоплательщиков менее затратен. Ведь за рассмотрение иска в суде организация или физическое лицо должны уплатить госпошлину, а возможно, и оплатить услуги адвоката. Рассмотрение же спорной ситуации вышестоящим налоговым органом производится бесплатно.

В-третьих, на разрешение спора в административном порядке нужно значительно меньше времени. Как правило, судебный процесс затягивается на многие месяцы (а иногда и на годы). В свою очередь, максимальный срок рассмотрения жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом не превышает двух месяцев. Помимо этого, решение по жалобе имеет более короткий срок исполнения, чем процедура исполнения судебного акта.

Применение механизма досудебного урегулирования налоговых споров благоприятно сказывается и на работе судебных органов. Сокращение исков налогоплательщиков свидетельствует о том, что вышестоящие налоговые органы реально исправляют очевидные ошибки нижестоящих инспекций. Это позволяет избежать поступления в суд заведомо бесперспективных дел.

Полагаем, что до судебного разбирательства должны доводиться два вида споров. Прежде всего это вопросы методологического плана, то есть неоднозначные и сложные вопросы применения налоговых норм. В данном случае только суд может принять решение, как правильно трактовать те или иные положения Налогового кодекса. Ну и, конечно, до суда должны доходить дела недобросовестных налогоплательщиков, уклоняющихся от уплаты налогов. Но только при наличии у инспекции достаточных доказательств налоговых правонарушений.

Некоторые налогоплательщики считают, что претензионный порядок обжалования ненормативных актов налоговых органов – бесполезная трата времени и оттягивание реальной защиты нарушенных прав. Позвольте с этим не согласиться. Во-первых, на время рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом решения налоговиков не вступают в силу (имеются в виду решения по выездным и камеральным проверкам). Соответственно, не производится принудительное взыскание доначисленных сумм. Во-вторых, ФНС нацеливает региональные управления и территориальные инспекции на качественное рассмотрение конфликтных ситуаций с целью недопущения передачи в суд проигрышных дел. Об этом свидетельствует статистика – примерно 40% жалоб, рассмотренных в административном порядке, удовлетворяются в пользу организаций и физических лиц.

Изменения, вступающие в силу с 01. 2014.

Какие же поправки внесены Федеральным законом № 215-ФЗ в процедуру разрешения налоговых споров?

Полагаем, что самое значимое нововведение в НК РФ – это расширение сферы использования механизма досудебного урегулирования споров. Сегодня он применяется только в отношении решений, вынесенных контролерами по итогам налоговых проверок (выездных и камеральных). С 01.01.2014 претензионный порядок обжалования будет распространяться не только на все акты налоговых органов ненормативного характера, но и на действия или бездействие должностных лиц. Иными словами, до обращения за защитой своих прав в судебных органах налогоплательщик обязан попытаться урегулировать конфликт внутри налоговой системы. Такое правило прописано в абз. 1 п. 2 ст. 138 НК РФ.

К сведению. Под актом ненормативного характера, который может быть оспорен путем предъявления требования о признании его недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика. Такое определение ненормативного акта дано в Постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5. Хотя этот документ утратил силу в связи с изданием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, полагаем, что приведенная трактовка актуальности не утратила.

Однако из указанного правила есть исключения.

Во-первых, решения, вынесенные региональными управлениями (УФНС) по итогам рассмотрения жалоб (в том числе апелляционных), налогоплательщик может не оспаривать в вышестоящем органе (ФНС). В случае несогласия с решением УФНС по жалобе организация или физическое лицо в соответствии с п. 2 ст. 138 НК РФ вправе сразу обратиться в суд за восстановлением нарушенных прав.

Во-вторых, ненормативные акты, принятые ФНС, а также действия или бездействие ее должностных лиц обжалуются только в судебном порядке, что очевидно, ведь у налогового ведомства вышестоящей инстанции попросту нет.

Если решение по жалобе (в том числе апелляционной) не принято региональным управлением в сроки, установленные п. 6 ст. 140 НК РФ, досудебный порядок урегулирования споров считается соблюденным. В данном случае налогоплательщик вправе подать иск в суд, не дожидаясь решения по жалобе (абз. 2 п. 2 ст. 138 НК РФ).

Соответственно, срок для обращения в судебные органы в подобной ситуации исчисляется со дня истечения срока принятия решения по жалобе. Если жалоба была рассмотрена своевременно, период для судебного оспаривания начинает течь со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом соответствующем решении (п. 3 ст. 138 НК РФ).

. п. 4 ст. 198 АПК РФ заявление об оспаривании ненормативного акта налогового органа, действий (бездействия) его должностных лиц может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину или организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов. Пропущенный по уважительной причине срок подачи иска суд может восстановить при поступлении от заявителя соответствующего ходатайства.

Федеральный закон № 215-ФЗ вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (п. 1 ст. 3). Однако положения приведенных норм права (абз. 1 и 2 п. 2, п. 3 ст. 138 НК РФ) до 01.01.2014 могут применяться только в отношении порядка обжалования решений, вынесенных по результатам выездных и камеральных проверок. Другими словами, те решения, на которые и сегодня распространяется претензионный порядок оспаривания, должны обжаловаться в вышестоящем налоговом органе или суде по новым правилам.

Добавим, что п. 2 ст. 3 Федерального закона № 215-ФЗ установлены переходные положения. Если жалоба (апелляционная жалоба) на акты налоговых органов ненормативного характера либо действия или бездействие их должностных лиц подана до дня вступления в силу названного закона, применяется прежний порядок досудебного урегулирования споров. Напомним, что рассматриваемый закон был размещен на официальном интернет-портале правовой информации (http://www.pravo.gov.ru) 03.07.2013. Соответственно, 03.08.2013 считается днем вступления закона в силу.

Поправки, действующие сегодня.

Сроки вступления в силу решений по налоговым проверкам. Данные сроки установлены в п. 9 ст. 101 НК РФ и распространяются на решения, вынесенные контролерами по результатам выездных и камеральных проверок. Отсчет этих сроков начинается со дня вручения решения проверяемому лицу (его представителю).

Федеральным законом № 215-ФЗ предусмотрено изменение сроков вступления в силу решений налоговиков в сторону увеличения:

• с десяти дней до одного месяца – по решениям о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, за исключением решений, принятых по итогам выездной проверки консолидированной группы налогоплательщиков (КГН);
• с двадцати дней до одного месяца – по решениям о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенным по результатам выездной проверки КГН.

Таким образом, в настоящее время действуют единые сроки вступления в силу решений, принятых налоговиками в порядке ст. 101 НК РФ, то есть по всем видам налоговых проверок и категориям налогоплательщиков. Однако и здесь есть исключение – решение ФНС. Поскольку оно не может быть обжаловано в административном порядке, нет необходимости в отсрочке вступления его в силу. Поэтому такие решения приобретают юридическую силу со дня вручения лицу, в отношении которого были вынесены, или его представителю.

Порядок и срок вручения решения. В новой редакции п. 9 ст. 101 НК РФ конкретизированы способы вручения налогоплательщику соответствующего решения: под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате его получения проверяемым лицом (представителем). Если такое вручение невозможно, решение направляется по почте заказным письмом.

Теперь налоговикам даны точные предписания, куда должно быть направлено решение, если налоговый орган собирается отправить его почтой: по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или по месту жительства физического лица. В прежней редакции в п. 9 ст. 101 НК РФ такой конкретики не было, что вынуждало налоговый орган в целях соблюдения права налогоплательщика на апелляционное обжалование направлять копии соответствующих решений по всем известным адресам (юридическому, фактическому адресу организации, адресу регистрации ее директора, учредителя, главного бухгалтера).

Изменения коснулись и порядка определения даты вручения проверенному лицу соответствующего решения, если оно было направлено по почте. Ранее решение считалось полученным налогоплательщиком по истечении шести дней с даты направления заказного письма, теперь – на шестой день со дня отправки почтового отправления. То есть теперь решения считаются врученными на один день раньше.

Скорректировано и определение понятия «срок вручения решения». До 03.08.2013 в п. 9 ст. 101 НК РФ было установлено, что решение по проверке должно быть вручено налогоплательщику в течение пяти дней после дня вынесения, сейчас – в течение пяти дней со дня вынесения. Полагаем, что эти поправки не повлекут изменения сроков вручения решения, ведь согласно п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Поэтому день вынесения решения в расчете учитываться не должен.

Переписанная статья 101. 2 НК РФ.

Ранее в указанной правовой норме были прописаны правила обжалования решения налогового органа, вынесенного в порядке ст. 101 НК РФ. Теперь положениями ст. 101.2 установлен порядок вступления в силу указанного решения. Здесь возможны три варианта:

• Если на решение по налоговой проверке налогоплательщиком подана апелляционная жалоба, такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия УФНС решения по жалобе.
• Если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящей инспекции и примет новое решение, такое решение УФНС вступает в силу со дня его принятия.
• Если региональное управление оставит без рассмотрения апелляционную жалобу налогоплательщика, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия УФНС решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока подачи апелляционной жалобы.

Поправки в статье 138 НК РФ.

Согласно п. 1 указанной статьи акты налоговых органов ненормативного характера, а также действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящем налоговом органе или суде. Таким образом, новый порядок урегулирования споров исключает возможность подачи жалобы вышестоящему должностному лицу. Прежняя редакция данной нормы позволяла это делать. Поэтому руководители налоговых инспекций рассматривали жалобы налогоплательщиков, но исключительно на действия или бездействие сотрудников ИФНС. С 03.08.2013 все жалобы подлежат рассмотрению вышестоящим налоговым органом.

О введении с 2014 года обязательного досудебного урегулирования налоговых споров в отношении любых ненормативных актов налогового органа, действий (бездействия) их должностных лиц мы уже говорили. Механизм претензионного порядка разрешения споров, приведенный в п. 2, 3 ст. 138 НК РФ, подробно рассматривался выше, поэтому повторять его нет смысла.

Отметим, что впервые в Налоговом кодексе определены понятия «жалоба» и «апелляционная жалоба». Так, согласно п. 1 рассматриваемой статьи жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является оспаривание вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права. В свою очередь, апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является оспаривание не вступившего в силу решения, вынесенного в порядке ст. 101 НК РФ, если, по мнению этого лица, решение нарушает его права.

Нововведением стало и то, что п. 6 ст. 138 НК РФ предоставил налогоплательщикам право повторного обращения с жалобой (апелляционной жалобой). Такое обращение производится в сроки, установленные для подачи соответствующей жалобы. Забегая вперед, скажем, что основанием для повторного обращения может быть, например, оставление жалобы без рассмотрения по основаниям, предусмотренным пп. 1 и 2 п. 1 ст. 139.3 НК РФ (жалоба не подписана надлежащим образом или подана с нарушением срока).

Важно, что повторное обращение не допускается, если до принятия решения по жалобе от подавшего ее лица поступило заявление об отзыве жалобы полностью (в части) или ранее подавалась жалоба по тем же основаниям (пп. 3 и 4 п. 1 ст. 139 НК РФ).

Статьи 139 и 139. 1 НК РФ.

Данными правовыми нормами регламентирован порядок и сроки подачи жалобы (апелляционной жалобы). Статья 139 посвящена жалобе, ст. 139.1 – апелляционной жалобе.

Куда подается жалоба. До вступления в силу Федерального закона № 215-ФЗ жалобы на ненормативные акты налоговых органов подавались непосредственно в вышестоящий налоговый орган (за исключением апелляционных жалоб). Если налогоплательщик обращался с подобной жалобой в инспекцию, которая вынесла этот акт, налоговый орган мог на законных основаниях отказать в ее принятии, разъяснив при этом, куда следует обратиться налогоплательщику за восстановлением его прав (УФНС или суд). Отметим, что некоторые инспекции поступали иначе: жалоба принималась и пересылалась в региональное управление для рассмотрения. Однако сроки для осуществления таких действий законодательство не содержало, поэтому каждая инспекция сама устанавливала для себя данный срок. Между тем исчисление срока на принятие решения по жалобе начинается от даты поступления жалобы в вышестоящий налоговый орган (а не в территориальную инспекцию). Соответственно, в подобном случае многие налогоплательщики не могли рассчитывать на оперативное разрешение конфликта.

Сейчас таких ситуаций быть не должно. Ведь все жалобы (включая апелляционные) должны подаваться в налоговый орган, который вынес оспариваемый акт или на действия должностных лиц которого жалуется налогоплательщик (п. 1 ст. 139, п. 1 ст. 139.1 НК РФ). В течение трех дней со дня поступления жалобы инспекция обязана направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Новые сроки для обжалования. В силу п. 2 ст. 139 НК РФ жалоба на решение, вынесенное территориальным налоговым органом, может быть подана в региональное управление в течение одного года:

• со дня вынесения вступившего в силу решения по выездной или камеральной проверке (в том числе проведенной в отношении КГН), которое не было оспорено в апелляционном порядке;
• со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав – в отношении иных ненормативных актов налогового органа, действий (бездействия) их должностных лиц.

Иные сроки установлены для оспаривания решений, принимаемых УФНС по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб) налогоплательщиков. Такие обращения рассматриваются ФНС, а подать соответствующую жалобу можно в течение трех месяцев со дня принятия оспариваемого решения.

В соответствии с п. 2, 3 ст. 139.1 НК РФ решение по налоговой проверке (в том числе в отношении КГН), не вступившее в законную силу, может быть оспорено в апелляционном порядке в течение месяца со дня вручения этого решения проверяемому лицу (его представителю). При этом апелляционная жалоба не может быть подана на решение, вынесенное ФНС в порядке ст. 101 НК РФ. Ранее срок подачи апелляционной жалобы составлял десять рабочих дней (двадцать дней – для КГН) с даты вручения оспариваемого решения.

Новые нормы – статьи 139. 2 и 139. 3 НК РФ.

Правила оформления жалобы. В статье 139.2 НК РФ закреплены требования к форме и содержанию жалобы (в том числе апелляционной). В частности, она должна быть составлена в письменной форме и подписана заявителем или его представителем, полномочия которого должны быть подтверждены надлежащими документами.

В жалобе указываются сведения о заявителе, об инспекции, об оспариваемом акте налогового органа или действиях (бездействии) его должностных лиц, предмет жалобы, основания, по которым заявитель считает свои права нарушенными, и, наконец, его требования (п. 2 ст. 139.2 НК РФ). Помимо названной информации в обращении налогоплательщика могут быть указаны номера телефонов, факсов, адреса электронной почты и иные необходимые для своевременного рассмотрения жалобы сведения.

К жалобе в соответствии с п. 5 ст. 139.2 НК РФ могут быть приложены документы, подтверждающие доводы заявителя.

Жалоба может быть не рассмотрена. Основания оставления жалобы (в том числе апелляционной) без рассмотрения приведены в п. 1 ст. 139.3 НК РФ. Обращение налогоплательщика не рассматривается по существу (в полном объеме или в части), если:

• на жалобе отсутствуют подписи заявителя (его представителя) или к жалобе не приложены документы, подтверждающие полномочия представителя налогоплательщика;
• жалоба подана за пределами установленных законом сроков при отсутствии ходатайства заявителя об их восстановлении;
• налогоплательщику отказано в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы;
• до принятия решения по жалобе от лица, ее подавшего, поступило заявление о ее отзыве (полностью или в части);
• ранее подана жалоба по тем же основаниям.

Отметим, что п. 2 ст. 139.3 НК РФ установлены сроки для принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении жалобы налогоплательщика без рассмотрения полностью или в части. Решение должно быть вынесено УФНС или ФНС в течение пяти дней со дня получения жалобы или заявления об ее отзыве. В течение трех дней со дня принятия такого решения вышестоящий налоговый орган должен письменно уведомить заявителя об оставлении его обращения без рассмотрения (в полном объеме или в части).

Напомним, что отказ налогового органа рассматривать жалобу не препятствует повторному обращению заявителя за восстановлением его прав, о чем мы говорили выше.

Важные поправки в статье 140 НК РФ.

Федеральный закон № 215-ФЗ внес существенные изменения в порядок рассмотрения жалоб налогоплательщиков. Оговоримся, что все положения ст. 140 НК РФ в равной степени применимы к апелляционной жалобе.

Во-первых, заявителю предоставлено право непосредственно в процессе рассмотрения жалобы, но до принятия решения по ней представить в вышестоящий налоговый орган дополнительные документы, подтверждающие его доводы (п. 1). Причем эти документы будут приняты во внимание налоговиками, если заявитель обоснует причины, по которым они не были предметом исследования проверяющими (п. 4).

Во-вторых, жалоба заявителя и материалы, приложенные к ней как самим налогоплательщиком, так и налоговым органом, чье решение оспаривается, рассматриваются вышестоящим налоговым органом без участия лица, подавшего жалобу (п. 2).

В-третьих, если по результатам рассмотрения жалобы на решение, вынесенное в порядке ст. 101 или 101.4 НК РФ, вышестоящий налоговый орган установит нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, он вправе отменить решение инспекции и заново рассмотреть все материалы проверки с участием лица, подавшего жалобу. При этом срок на принятие решения по жалобе не должен превышать установленные законом сроки (п. 5). Иными словами, действующая редакция ст. 140 НК РФ позволяет налоговикам устранять процедурные нарушения, допущенные ими при принятии решений. Это должно привести к сокращению случаев отменены решений ИФНС в судебном порядке по процедурным основаниям.

В-четвертых, по итогам рассмотрения жалобы заявителя вышестоящий налоговый орган предпринимает одно из действий, поименованных в п. 3 ст. 140 НК РФ, а именно:

• оставляет жалобу без удовлетворения;
• отменяет акт налогового органа ненормативного характера;
• отменяет решение налогового органа полностью или в части;
• отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение;
• признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

В-пятых, изменены сроки вынесения решений по жалобам. Как и прежде, решение по жалобе заявителя на решение налогового органа, вынесенное в порядке ст. 101 НК РФ, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня ее получения. Этот срок может быть продлен для получения от нижестоящих инспекций документов (информации), необходимых для рассмотрения обращения заявителя, или при представлении им дополнительных документов, но не более чем на один месяц. Прежняя редакция ст. 140 НК РФ позволяла отложить вынесение решения по жалобе на пятнадцать рабочих дней.

В свою очередь, решение по иным жалобам принимается налоговым органом в течение пятнадцати дней со дня ее получения. Этот срок также может быть продлен по указанным выше основаниям, но не более чем на пятнадцать дней (п. 6).

Отметим, что в ст. 140 НК РФ закреплена обязанность направления заявителю решения руководителя (заместителя руководителя) вышестоящего налогового органа о продлении срока рассмотрения жалобы. Данное решение вручается или направляется заявителю в течение трех дней со дня его принятия. В таком же порядке вручается решение налогового органа по результатам рассмотрения жалобы (в том числе апелляционной).

/ эксперт журнала Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения

• Статьи
• Урегулирование налоговых споров

Досудебное урегулирование споров

Досудебное урегулирование споров — это внутриведомственная система, основная задача которой решить спор с налогоплательщиками с помощью осуществления надзора за законностью решений, принятых налоговыми инспекциями.Напомним, что в настоящее время досудебный порядок урегулирования спора является строго обязательным. Если налогоплательщик не согласен с решением о привлечении его к ответственности, он должен обжаловать его в вышестоящем налоговом органе и только после этого обращаться в суд.

Основное преимущество досудебного урегулирования спора — оперативность разрешения конфликта. В суде дело будет рассматриваться значительно дольше. Кроме этого, урегулирование налоговых споров в данном случае менее формализовано. Государственная пошлина за подачу жалобы не предусмотрена, а с момент ее подачи приостанавливаются действия по исполнению обжалуемого решения.

Внесудебное урегулирование споров осуществляется особыми подразделениями ФНС. Благодаря ему, обеспечивается восстановление нарушенных прав заявителя с минимальными затратами и в кратчайшие сроки. Кроме этого, он позволяет разгрузить арбитражные суды. Жалобы на решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в этом подлежат обязательному досудебному урегулированию. В остальных случаях одновременно с подачей заявления в вышестоящий налоговый орган можно начать урегулирование налоговых споров в суде.

Жалоба направляется в виде письменного обращения налогоплательщика в налоговую инспекцию, которая вынесла обжалуемое решение. Вместе с необходимыми материалами дело отправляется в вышестоящую инстанцию.

Причины налоговых споров

Налоговые споры, рассматриваемые в досудебном порядке, возникают по разным причинам:

• различное толкование норм законодательства,
• неправильное применение положений закона,
• представление налогоплательщиками дополнительных документов, которые не рассматривались во время проведения проверки, но имеют существенное значение для решения вопрос о наличии или отсутствии правонарушения,
• нарушение процедуры проведения налоговой проверки,
• различные ошибки при оформлении результатов проверки,
• по иным объективным причинам.

Материалы по теме:

Для оформления заказа на юридические услуги или получение консультации необходимо заполнить форму и нажать на кнопку «Отправить заявку», наши менеджеры обязательно свяжутся с Вами. *минимальная стоимость ответа 2500 р.

Ежегодно вносятся десятки изменений в налоговое законодательство РФ. К примеру, за 2019 год их было свыше 30, включая такие ощутимые, как повышение НДС до 20% и ввод особого налогового режима для самозанятых граждан. Отслеживать эти изменения, а также своевременно, безошибочно и в полном объеме подавать отчетность и оплачивать налоги, увы, получается не всегда.

Даже когда бизнесмен уверен, что все сделал правильно, у налоговой на этот счет может быть совершенно иная точка зрения. Так появляются налоговые споры — расхождение в финансовых данных и их трактовке у налогоплательщика и фискального органа.

Как корректно выйти из ситуации и цивилизованно решить возникший налоговый спор? Какие вообще бывают спорные ситуации в сфере налогового учета? Кто и как их инициирует? Разберемся в данной статье.

Налоговые споры и их причины

Результатом предпринимательской и других форм экономической деятельности является получение прибыли и приобретение имущественных прав, что автоматически влечет за собой налоговые обязательства. Отдельные трудовые и семейные правоотношения (например, в случае раздела имущества при разводе) также приводят к налоговым начислениям, которые требуют оплаты.

Компания может ошибочно применить неверный режим налогообложения, а частное лицо — упустить из виду сроки или в принципе не подозревать о необходимости оплачивать налоги и госпошлины. В таком случае уведомление из налоговой и тем более предупреждение о грозящем судебном иске могут стать крайне неприятным сюрпризом.

Фактически в налоговом споре сталкиваются интересы фискального органа, собирающего налоги в пользу государства и требующего выплат в максимальном объеме, и налогоплательщика, который заинтересован в обратном: чем меньше налогооблагаемая база, тем больше денежных средств остается на его счетах после выплаты всех налогов.

В то же время при возникновении споров участники налоговых правоотношений изначально не равны между собой: государство, требующее уплаты налогов, находится в заведомо более выигрышном положении, чем физическое или юридическое лицо, к которому эти требования адресованы.

В самом общем виде налоговый спор возникает, когда плательщик не согласен с мнением налогового органа относительно выписанного «бремени» — взыскания, штрафа, пени. Зачастую подобные споры возникают в ходе камеральной или выездной налоговой проверки.

Главным признаком налогового спора, который может получить рассмотрение в арбитраже, помимо наличия субъектов спора, является неразрешенность конфликта из-за различий в решении налогового органа и налогоплательщика по поводу объема прав и обязанностей последнего.

В числе основных причин, порождающих налоговые споры, можно выделить те, которые вызваны действиями налогового органа и ошибками, допущенными налогоплательщиком.

К первому виду причин относятся:

• необоснованное применение к налогоплательщику санкций в виде штрафов, пени за просрочку и так далее;
• спорное списание денежных средств со счета организации по требованию ФНС;
• приостановка или блокировка операций по расчетному счету организации, ИП или физлица;
• отказ в возврате НДС и других отчислений, которые затребованы налогоплательщиком на законных основаниях, и прочее.

Основанием для налогового спора также могут явиться ошибки, допущенные налогоплательщиком при заполнении документов или оплате налоговых платежей.

Бывший глава ФНС Михаил Мишустин, озвучивая итоги работы за первое полугодие 2019 года, отметил, что в суды поступает все меньше подобных обращений (на 11,4% по сравнению с аналогичным периодом 2018 года). На 23% меньше дел дошло до суда по результатам выездных налоговых проверок, что, возможно, связано с возросшим качеством работы ведомства и выработкой единых правовых подходов при рассмотрении жалоб.

Досудебные и судебные споры

В досудебном урегулировании налогового спора, как правило, заинтересованы обе стороны. Как было сказано выше, для налогового органа статистика по снижению количества судебных обращений служит показателем эффективной работы. А для налогоплательщиков доведение до судебного разбирательства невыгодно с материальной точки зрения: оно оборачивается дополнительными тратами на оплату издержек судопроизводства (по статистике, 70% дел проигрываются). Не избежать и потери времени: рассмотрение может занять до трех месяцев.

Кроме того, досудебное урегулирование налоговых споров существенно снижает нагрузку на саму судебную систему (ежегодно в арбитраж поступают десятки тысяч исков, связанных с применением налогового законодательства). Согласно официальным данным Высшего арбитражного суда РФ, количество споров, рассмотренных арбитражными судами с участием налоговых органов, ежегодно сокращается на 15–20% и более.

Рассмотрим основные принципы досудебного и судебного урегулирования разногласий.

Досудебное разрешение споров

Досудебное разрешение споров имеет две основные формы. Во-первых, это рассмотрение жалоб на действия, бездействие или решения налоговых органов вышестоящей инстанцией внутри ФНС. Данная процедура имеет самостоятельное правовое регулирование и подчиняется ряду внутренних правил (статья 138 НК РФ). Во-вторых, это процедура завершения налогового спора с привлечением стороны-посредника. Она проводится в соответствии с нормами Федерального закона от 27 июля 2010 года № 193-ФЗ «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» (далее — Закон № 193-ФЗ).

Первый путь предлагает сама фискальная служба. В данном случае жалоба налогоплательщика адресуется в вышестоящий налоговый орган, но подавать ее следует непосредственно в то налоговое отделение, чьи действия или решения оспариваются. Оттуда она уже будет направлена в вышестоящую инстанцию.

К преимуществам досудебного разрешения спорных налоговых ситуаций через ФНС относятся отсутствие госпошлин, простота подачи жалобы, быстрые сроки рассмотрения и принятия решения по жалобе.

Среди минусов данного способа урегулирования налогового спора — низкий процент решений в пользу налогоплательщиков. В ситуации, когда первичное и повторное обжалование в самом налоговом органе не принесло положительного результата, можно прибегнуть к «плану Б» или сразу обратиться в суд.

Второй вариант (он же «план Б») — обращение за помощью в компанию, которая готова выступить посредником (медиатором) в споре налогового агента и плательщика налогов. Согласно статье 1 Закона № 193-ФЗ, таким образом могут быть урегулированы споры, возникающие из гражданских правоотношений (главным образом в сфере предпринимательской и других форм экономической деятельности), а также споры на почве трудовых (за исключением коллективных трудовых споров) и семейных правоотношений. Процедура медиации проводится по взаимному согласию сторон с гарантией конфиденциальности информации и независимости посредника. Сторона-медиатор обязуется быть беспристрастной в рассмотрении фактов налогового спора. В то время как в случае с жалобой, поданной в ФНС, вышестоящий налоговый орган, выносящий решение по жалобе, подобных обязательств на себя не берет.

Процесс альтернативного досудебного разрешения налогового спора включает анализ причин конфликта и имеющейся документации. Далее следуют разработка стратегии примирения сторон, подготовка пакета необходимых документов, продумывание реакций на возможные вопросы и возражения сторон спора. После этого наступает главный этап — переговоры с участниками конфликта и принятие решения, удовлетворяющего все стороны. Наконец, решение фиксируется в виде медиативного соглашения и направляется участникам налогового спора для согласования.

К услугам медиатора можно обратиться как до, так и в ходе судебного процесса, но строго до вынесения судом решения. К другим преимуществам метода относятся поиск приемлемого для всех сторон решения, поддержание деловой этики и сохранение уважительных партнерских отношений между участниками спора.

Единственным минусом является то, что услуга платная. При взаимном согласии расходы могут быть разделены либо оплачены полностью одной из сторон.

Налоговые судебные споры

После безрезультативных досудебных попыток урегулирования налоговых споров налогоплательщик вправе обжаловать решение ФНС в суде. Порядок подачи и рассмотрения обращения регулируется Кодексом административного судопроизводства РФ (глава 2, статьи 208–217.1) и Арбитражным процессуальным кодексом РФ (глава 24).

Основанием для заявления налогоплательщика в арбитражный суд могут быть:

• нарушения его прав и законных деловых интересов;
• отказ в предоставлении льгот и возврата излишне уплаченных сборов;
• незаконное наложение налоговых санкций, финансовых ограничений и каких-либо обязанностей на физическое или юридическое лицо, создание иных препятствий для ведения бизнеса или исполнения трудовых обязанностей.

В общем порядке арбитражный суд принимает к рассмотрению заявления в течение трех месяцев со дня, когда заявителя уведомили о нарушении его прав. Такой же период времени отводится суду для рассмотрения дела и вынесения решения. Указанный срок может быть продлен до полугода (например, в связи с особой сложностью дела).

Согласно статье 259 АПК РФ до вступления в силу решение арбитражного суда первой инстанции можно обжаловать в суде апелляционной инстанции. Апелляционная жалоба подается в течение месяца с момента оглашения решения арбитражным судом первой инстанции.

Решение апелляционной инстанции, в свою очередь, может быть обжаловано в порядке кассационного производства. Кассационная жалоба подается в срок не позднее двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого решения арбитражного суда.

К преимуществам судебного решения налогового спора можно отнести объективность суда, повышающую шанс налогоплательщика отстоять свою правоту.

Недостатком является расход материальных и временных ресурсов (оплата госпошлины и многомесячное ожидание решения).

В то же время допускается обращение к процедуре медиации или передача ведения дела юристу по налоговым спорам, что обеспечивает компетентную защиту, а также экономию сил и времени заявителя.

Можно ли избежать доначислений?

Нередко результатом выездной налоговой проверки становится доначисление налогов, пеней и штрафов, а также заморозка счетов. Суммы дополнительных сборов могут достигать сотен тысяч и даже миллионов рублей. Именно такие решения налогоплательщики чаще всего и пытаются оспорить как в досудебном, так и судебном порядке.

Но во многом практика решения налоговых споров зависит не столько от законодательства, сколько от трактовки аргументов сторон арбитражным судьей. Для неподкованного в налоговой сфере налогоплательщика защита своих прав является сложной и зачастую невыполнимой задачей.

Чтобы грамотно и уверенно обосновать свою позицию, требуется привлечение профессионалов в области налогового арбитража. Это позволяет минимизировать или опротестовать все 100% налоговых доначислений, вернуть излишне уплаченные сборы или возместить финансовый ущерб из-за ошибочных действий ФНС на стадиях досудебного и судебного обжалования.

Опытные юристы помогут, например, выявить ошибки в результатах налоговой проверки и порядке проведения процедуры, найти признаки фальсификации доказательств со стороны налоговой и так далее. Все это будет предоставлено суду как основание для уменьшения или отказа от налоговых доначислений.

Для многих компаний и частных лиц кажется невозможной сама мысль, что решение налоговой службы можно оспорить. Вместе с тем, если плательщик налогов уверен, что вел экономическую деятельность законно, грамотно отразил все операции в отчетах и выплатил положенные суммы, он имеет полное право подвергнуть сомнению результаты налоговых проверок и отказаться от дополнительно начисленных сумм.

Консультации по налоговым спорам

Основная задача бизнеса — развиваться и приносить прибыль. Но чем успешнее идут дела бизнесмена, тем более пристальный интерес ощущает он со стороны налоговой службы, которая преследует иную цель — пополнение федерального бюджета за счет налоговых отчислений.

Иногда фискальный орган усматривает в действиях налогоплательщика желание сокрыть реальные доходы или неверно отразить их в отчетности. Чтобы отстоять свое честное имя и не переплатить, имеет смысл обратиться к экспертам в области налогового арбитража.

В решении налоговых споров верным союзником может стать аудиторско-консалтинговая компания «КСК групп», уверенно занимающая лидирующие позиции в сфере юридического и налогового сопровождения (по мнению рейтингового агентства «Эксперт РА»).

«КСК групп» придерживается ROI-подхода и предоставляет клиенту не просто консультирование, а реальное решение задачи с прогнозом результативности. Специалисты компании с высокой степенью достоверности подсчитывают, какую сумму клиент сможет обжаловать, а значит, и сохранить на своих счетах.

Кроме того, юристы «КСК групп» могут выступить медиаторами в налоговом споре и посодействовать взаимовыгодному досудебному примирению между налоговой и налогоплательщиком. За 25 лет работы на рынке юридических и консалтинговых услуг компания накопила огромный практический опыт: авторитет и профессионализм специалистов «КСК групп» оценили уже более 800 крупных организаций, многие из них стали постоянными клиентами.

Как показывает практика выиграть налоговый спор в суде с каждым годом становится все сложнее и сложнее. Особенно не просто приходится налогоплательщикам при обжаловании решений налоговых органов по работе со спорными контрагентами. Очевидно, что перспективы урегулирования конфликта на досудебном этапе более благоприятны. Какие действия для этого необходимо предпринимать компании и как правильно отстаивать свою позицию при общении с налоговыми органами?

Действия компании до начала проведения налоговой проверки

Работа по досудебному урегулированию налогового спора должна начинаться еще до момента получения решения о проведении проверки. А если же речь идет о камеральных проверках, то до момента сдачи декларации.

С учетом положений статьи 54.1 НК РФ, которая действует уже больше года и регулирует отношения с контрагентами по новым правилам, у бизнеса появилась дополнительная обязанность.  При проведении проверки теперь необходимо доказать налоговому органу обстоятельства реальности работы именно с тем контрагентом, который является стороной по договору. В противном случае есть риск получить доначисления не только по НДС, но и по налогу на прибыль.

В этой связи предварительный анализ налоговых рисков является чуть ли не единственным способом избежать доначислений после проведения налоговой проверки. Он включает в себя изучение информации о контрагенте до того, как начинается работа с ним, а также постоянный мониторинг деятельности на стадии текущего сотрудничества.

Судебная практика показывает следующее. При установлении отсутствия взаимоотношений с контрагентами налоговая инспекция доказывает, что при выборе контрагента:

• не была проявлена должная осмотрительность;
• отсутствовала деловая цель взаимодействия;
• отсутствовала реальность взаимоотношений.

При этом реальность – это признак, который является особенно актуальным в связи с последними изменениями действующего законодательства.

Компания должна убедиться в наличии всех необходимых документов по взаимодействию с контрагентом. Так, важное значение имеют:

• документы, подтверждающие перевозку продукции (транспортные накладные, путевые листы и пр.);
• документы, подтверждающие поступление и отгрузку продукции со склада (МХ1, МХ3 и пр.);
• документы, подтверждающие последующую реализацию продукцию (товарные накладные) или использование продукции в производстве (инвентаризационные карточки и пр.).?

Чтобы определить нужный объем документов, целесообразно изучить условия договоров с контрагентами на предмет наличия документов, составление которых требуется в соответствии с положениями договоров. При отсутствии таких документов, налоговый орган может прийти к выводу об отсутствии взаимоотношений с указанным контрагентом.

Согласно пп.1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ юридическое лицо вправе учесть расходы и принять НДС к вычету только в том случае, если основной целью совершения сделки не являются неуплата (неполная уплата) и/или зачет (возврат) суммы налога. В этой связи потребуется обосновать, что выбор контрагента был обусловлен деловыми целями.

Если инспекция в ходе проверки установит, что привлечение посредника не имело под собой разумной деловой цели, она отказывает в признании расходов на оплату его услуг и в предоставлении вычетов по НДС. Обоснованием привлечения именно этого контрагента могут выступать следующие аргументы:

• необходимость увеличения объёма продаж;
• необходимость выхода на новые рынки сбыта;
• необходимость проведения рекламной компании с целью увеличения узнаваемости бренда на рынке;
• контрагент является эксклюзивным дистрибьютором поставляемой продукции;
• рекомендации от партнеров, которые уже обращались за его услугами;
• узнаваемость на рынке, большой опыт оказания услуг в своей сфере;?

В качестве обоснования выбора контрагента можно использовать отдельные положения, предусмотренные договорами: отсрочка платежа, выгодные условия логистики, предоставление гарантий и обеспечений, лучшие предложения по цене и прочее.

Выбор способов и методов доказывания деловой цели взаимодействия   осуществляется в зависимости от той отрасли, в которой работает компания.

В целях подтверждения обоснованности выбора контрагента, следует подтвердить, какие критерии при этом учитывались. Кроме того, необходимо доказать свою осведомленность в том, каким образом должен исполняться договор, а также то, что договор исполнялся именно лицом, указанным в договоре.

Для этого требуется:

• Убедиться в надлежащей регистрации контрагента, запросив учредительные документы;
• Удостовериться в исполнении контрагентов обязанности по оплате налогов и сборов, запросив соответствующие справки;
• Удостовериться в наличии необходимых для исполнения обязательства ресурсов, запросив штатное расписание, а также документы, подтверждающие наличие основных средств и оборудования;
• Проверить полномочия подписывающих документы лиц, запросив копию паспорта. Если документы подписывает представитель, то запрашивать нужно приказ о назначении в должность либо доверенность.
• Убедиться в отсутствии фактов, препятствующих исполнению обязанности по договору, проверив информацию о ликвидации, банкротстве, аресте имущества на соответствующих интернет-ресурсах.

Получать указанные документы целесообразнее вместе с сопроводительными письмами. Они подтверждают, что указанная информация была получена и проанализирована компанией до начала взаимодействия с контрагентом.

Действия компании после начала проведения налоговой проверки

Прежде чем представлять налоговому органу запрашиваемые документы и информацию, их необходимо тщательно анализировать, в том числе на предмет соответствия друг другу и действующему законодательству. Именно это является основной рекомендацией по предотвращению налоговых рисков.

Допросы должностных лиц

Отдельно стоит отметить, что при проведении проверки важное значение имеют допросы должностных лиц, которым могут быть известны важные для налогового контроля сведения. Категорически не допустимо, чтобы сотрудники давали показания без предварительной подготовки, а в определенных случаях без адвокатского сопровождения. Не убедительные показания, а также показания, из которых следует, что должностные лица не могут ответить на поставленные вопросы, сыграют злую шутку и в совокупности с другими доказательствами позволят сделать налоговым инспекторам вывод о том, что было допущено нарушение закона и получена необоснованная налоговая выгода.

В ходе проведения допросов лицо, выступающее в качестве свидетеля, довольно часто подвергается психологическому «прессингу» и давлению. Налоговые органы применяют методы запугивания и угрожают привлечением к уголовной ответственности в случае отказа от дачи показаний или дачи заведомо ложных показаний. Одним из любимых приемов инспекторов является обещание незамедлительно передать материалы проверки в органы внутренних дел для принятия решения о возбуждении уголовного дела.

Чтобы смягчить фактор давления со стороны налогового органа, необходима предварительная подготовка и адвокатское сопровождение. Кроме того, это позволит сотрудникам дать показания, которые могут наиболее благоприятным образом повлиять на итоговое решение.

Такой альтернативный способ доказывания как адвокатский опрос давно показал свою эффективность. Он представляет собой имитацию допросов налоговых органов со всеми уловками, которые хорошо знакомы опытным адвокатам.