Подход к разрешению налоговых споров и подход к посредничеству в налоговых спорах

Подход к разрешению налоговых споров и подход к посредничеству в налоговых спорах

Практически каждый налогоплательщик сталкивался с ситуацией, когда налоговые органы по результатам проверки доначисляли налоги или отказывали в возмещении НДС.

Что делать в такой ситуации? Стоит ли налогоплательщику отстаивать свою позицию и пытаться доказать свою правоту, и какие возможности для спора у него есть?

Ответы на эти и другие вопросы можно найти в нашей статье.

Подход к разрешению налоговых споров и подход к посредничеству в налоговых спорах

В ходе ВНП налоговикам дали доступ непосредственно к бухгалтерскому учету компании в системе 1С. Налоговая такую откровенность не оценила и оштрафовала компанию почти на 5 млн руб. за непредставление 24 304 документов — по 200 руб. за каждую бумагу. Суды заступились за проверяемых.

За последние полгода суды и ФНС сформировали ряд новых правовых позиций. Разъяснили, как применять статью 54.1 Налогового кодекса о необоснованной налоговой выгоде: ФНС, а следом Верховный суд, закрепили параметры «налоговой реконструкции» и рассказали, как нужно оценивать добросовестность налогоплательщика. Но вот определенности по вопросу признания имущества движимым или недвижимым достичь не удалось.

Кроме того, в 2021-м случился первый в истории России разрыв соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранным государством — и это, предупреждают эксперты, только «первая ласточка».

Необоснованная, налоговая.

В своем письме ФНС разъяснила параметры, по которым должно оцениваться поведение налогоплательщика. Так, если налогоплательщик по сделке с «технической компанией» не совершал умышленного правонарушения, следует проверить, проявил ли он «должную осмотрительность». Раньше налоговики не брали во внимание этот критерий, но теперь сами подчеркнули его важность.

Письмо дает налоговикам последовательный алгоритм выявления возможных злоупотреблений: от оценки реальности операции и исполнения обязательств по ней надлежащим лицом до установления подлинного экономического смысла операции и наличия деловой неналоговой цели ее совершения.

Причины возникновения налоговых споров

Конечно, введение досудебного порядка рассмотрения налоговых споров, принятого Федеральным законом от 02.07.2013 № 153-ФЗ, позволило сократить количество споров в суде, при том, что налоговые органы стали более качественно проверять доводы налогоплательщиков еще на стадии рассмотрения материалов проверки и на стадии досудебного обжалования. Это привело к тому, что до суда в большинстве случаев доходят только действительно сложные и неоднозначные моменты по исчислению налогов.

Но тем не менее налоговые споры являются наиболее распространёнными в арбитражной практике.

Основной причиной возникновения налоговых споров является несогласие с результатами проверок. Так, при проведении камеральных проверок наиболее часто предметом спора является отказ налогового органа в возмещении НДС.

При проведении выездных проверок — это споры, связанные с доначислениями и штрафными санкциями в результате занижения выручки, непринятия расходов в целях исчисления налога на прибыль, вычетов по НДС и т.д.

Также бывают локальные споры в случае, если налоговый орган отказывает в зачете или возврате излишне уплаченных вами налогов, или блокирует расчетный счет.

Во всех этих случаях можно смело начинать спорить.

Итак, организация получила решение налоговой инспекции и узнала, что у нее назначена выездная проверка, либо сдала декларацию и получила требование о предоставлении документов. Собственно, с этого момента и необходимо начинать подготовку аргументов по возможным спорам с налоговой инспекцией.

Любая проверка начинается с истребования документов. Поэтому хочется подробно остановиться на этом этапе, и рассказать о том, как исполнять требования о предоставлении документов, и что необходимо знать об истребовании документов.

Как доказывается «реальность»?

Однозначный ответ на этот вопрос в Определении отсутствует, да, наверное, дать какой-то универсальный ответ или всеобщий алгоритм доказывания просто невозможно, так как каждый спор индивидуален и фактические обстоятельства у всех могут быть разные.

В данном конкретном деле Суд указал, что реальность присутствует, т.к. товар доставлялся на склад поставщика в г. Мурманске из г. Санкт-Петербурга и в дальнейшем ТМЦ получались на складе в том же Мурманске. То есть отслеживание транспортировки товара — один из показателей реальности, т.к. «воздух» на склад не оприходовать. Кроме того, ТМЦ были оприходованы у налогоплательщика и использованы при проведении обслуживания и ремонта судов. Да и налоговая в нижестоящих судах вроде бы тоже особо не оспаривала факт поставки ТМЦ на предприятие, но Верховный Суд указал, раз реальность есть тогда надо разбираться с другими вопросами.

Про реальность — «Реальность важнее всего!»

Верховный Суд РФ еще раз «прошелся» по обстоятельствам «реальности» хозяйственных операций (в тексте Определения о «реальности» сказано более 10 раз) и еще раз подтвердил давнюю позицию судебной практики о том, что реальность поставки является базовым исходным положением при рассмотрении подобных споров.

То есть, упрощенно говоря, если «реальности нет» или «реальность не доказана», то и спорить нечего, никакие «документы» уже не помогут, никаких вычетов по НДС не будет.

Если же «реальность сделки установлена», то тогда надо разбираться дальше, что там было еще, какие еще есть обстоятельства и факторы, как там с «осмотрительностью», т.е. если реальность установлена, то у налогоплательщика появляется шанс.

Это не новая позиция Верховного Суда РФ, но подчеркнуть её в связи с данным спором лишний раз не помешает.

Напомню только, что в судебной практике под «реальностью» понимается фактическое, или даже физическое существование предмета поставки (работ, услуг), а также действий по их доставке (выполнения, оказания). «Реальность» — антипод «фиктивности», «формальному документообороту», видимости того, что якобы что-то делалось.

«если источник не сформирован» — это еще не «приговор»

Довод «про источник в бюджете» самый расхожий довод в системе аргументации налоговых органов и поддерживающих их судов. Якобы, если твой контрагент НДС в бюджет не перечислил, то никакого тебе «НДС к возмещению» не причитается.

И дальше вывод, лишение права на вычет НДС возможно, когда налогоплательщик преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, или он знал или должен был знать о том, что его контрагент нарушает налоговое законодательство и таким образом налогоплательщик мог это предотвратить.

Если же налогоплательщик действовал нормально, спокойно, как пишет Верховный Суд «разумно», не знал и не должен был знать о том, что его контрагент замыслил уклониться, то лишать такого налогоплательщика права на вычет, это фактически наказывать его, применять к нему меры имущественной ответственности за действия третьих лиц.

Иными словами, налогоплательщик-покупатель, может оказаться в двух ситуациях:

Первая: покупатель, вступая в отношения с контрагентом, преследовал цель уклонения от уплаты налогов, совершая с ним «согласованные действия».

Вторая: покупатель, вступая в отношения с контрагентом, НЕ преследовал цель уклонения от уплаты налогов, но тогда необходимо выяснить, знал ли налогоплательщик о его истинных намерениях. В этой связи получается, что если «знал и вступил», значит тоже виноват, т.к. налогоплательщик должен был предотвратить возможное нарушение. А как предотвратить? Да не вступать с ним в договорные отношения.

Причем «знал/не знал» выступает здесь одним из важнейших факторов, т.к. разные последствия для разных налогоплательщиков (в терминологии Верховного Суда РФ «дифференциация») это необходимость, что бы и налоговая система была стабильной и участники гражданского оборота имели стимул вступать в договор только с теми, кто ведет реальную хозяйственную деятельность и уплачивает налоги.

Кстати, в данном положении нет тоже ничего нового, т.к. в п.п.9 и 10 знаменитого Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 было указано примерно тоже самое.

И еще момент, такая прямая ссылка Верховного Суда РФ на вышеуказанное Постановление однозначно свидетельствует, что Верховный Суд РФ, вопреки позиции налоговиков, не считает, что это постановление утратило силу после появления в НК РФ ст.54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов».

Суд

Если организация прошла стадию досудебного обжалования и недовольна решением вышестоящего налогового органа, она может обжаловать решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности в суде (ч. 4 ст. 198 АПК РФ, п. 3 ст. 138 НК РФ).

Для этого нужно подать заявление о признании решения налогового органа недействительным в Арбитражный суд субъекта РФ по месту нахождения налогового органа, с решением которого организация не согласна (п. 4 ст. 138 НК РФ, ст. 35 АПК РФ).

Конечно, с налоговым органом спорить сложно и, суды в подавляющем большинстве поддерживают инспекцию, но тем не менее встречается и положительная судебная практика, поэтому шанс отстоять свою правоту у налогоплательщика есть.

Исходя из опыта, рекомендуем готовится к проверкам заранее. Ведь чем раньше организация начнет готовиться к налоговой проверке, тем эффективней результат и больше шансов на победу.

Основными инструментами для эффективного спора с налоговыми органами являются:

  • Проведение налогового аудита с целью выявления налоговых рисков и оценка рисков назначения выездной проверки;
  • Своевременность привлечения налоговых консультантов и юристов по ведению налоговой проверки;
  • Выработка линии и тактики поведения с налоговыми органами;
  • Контроль за ходом проверки, в том числе за соблюдением налоговыми органами процедуры проведения проверок;
  • Дифференцированный подход к подготовке требований и пояснений по предоставлению информации и документов, запрашиваемых налоговым органом;
  • Подготовка к мероприятиям налогового контроля:

    сбор и анализ документов по должной осмотрительности или «паспорта» контрагентов
    подготовка руководителя и сотрудника к даче пояснений и показаний в налоговой инспекции
    осмотру помещений и инвентаризации

  • сбор и анализ документов по должной осмотрительности или «паспорта» контрагентов
  • подготовка руководителя и сотрудника к даче пояснений и показаний в налоговой инспекции
  • осмотру помещений и инвентаризации
  • Подготовка аргументов в пользу своей позиции:

    перепроверка всех фактов, расчетов и доводов налогового органа, изложенных в акте проверки;
    предоставление дополнительных документов;
    четкое, простое изложение контраргументов, правильная расстановка акцентов;
    анализ судебной практики и официальной позиции контролирующих органов.

  • перепроверка всех фактов, расчетов и доводов налогового органа, изложенных в акте проверки;
  • предоставление дополнительных документов;
  • четкое, простое изложение контраргументов, правильная расстановка акцентов;
  • анализ судебной практики и официальной позиции контролирующих органов.
  • использование всех возможностей, предусмотренных законодательством, для ведения спора.

Про согласованные действия

В рассматриваемом деле Суд трижды применял терминологию про «согласованные действия» налогоплательщика с его контрагентами. Это представляется неслучайным, т.к. если контрагент «взаимозависим», то здесь практически никаких сомнений — действовали согласовано.

Если же контрагент «не взаимозависим», тогда надо разбираться, а согласовано ли они действовали для целей неуплаты налогов?

«Сговор сторон для достижения цели — не платить налог», вот в понимании Верховного Суда РФ «смертный грех», который не предполагает прощения. Но если «сговора» нет, то делать «крайним» разумного налогоплательщика — нельзя. Вот примерно такую логику проводит Верховный Суд РФ.

Налоговая оговорка

В споре АО «Фармамед» и АО «Нижфарм» (№ А40-198919/2019) экономколлегия ВС разрешила взыскать с продавца 1,8 млрд руб. долга, который образовался в результате доначисления налога.

«Фармамед» продал исключительное право на товарные знаки «Нижфарму» через цепочку иностранных компаний за € 131 млн. Налоговики выяснили, что включение иностранных компаний в сделку было нацелено на уклонение от уплаты налога на прибыль — и произвели доначисление. При этом договор между сторонами предусматривал, что все налоги оплачивает покупатель. Но это не помогло «Фармамеду» оспорить доначисление, поэтому он решил отсудить эквивалентную сумму со своего контрагента.

Две инстанции согласились взыскать с продавца долг, который образовался из-за уплаты налога. Но Суд по интеллектуальным правам с этим не согласился. Кассация объяснила это притворным характером сделок. Суд также отметил, что продавец участвовал в создании схемы уклонения от налога, поэтому доначисление не должно рассматриваться как существенное обстоятельство, влияющее на цену.

Судьи ВС пришли к выводу, что недействительным являлся только субъектный состав сделки — ведь участниками купли-продажи были российские фирмы. Условие же о цене и порядке ее формирования должно сохранять свое действие и между реальными контрагентами. Суд подтвердил, что налоговые оговорки могут сохранять силу и в тех случаях, когда их действие связано с последствиями уклонения от уплаты налога.

Права налогоплательщика

Многие компании, увидев огромный объем документов (а в последнее время складывается практика, что при проведении выездной проверки налоговые органы запрашивают много аналитической информации), отвечают налоговому органу, что НК РФ это не предусмотрено, либо игнорируют данные требования и, соответственно, в ответ получают претензии со стороны налогового органа в виде штрафных санкций.

Следует напомнить, что пунктом 3 статьи 93 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика предоставить документы в течение 10 дней (рабочих) со дня получения соответствующего требования налогового органа.

Но, в случае, если налогоплательщик не имеет возможности представить документы в течение установленного срока, он может перенести сроки их предоставления. Для этого в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, необходимо направить уведомление в ИФНС — по утвержденной форме, с указанием причин, по которым они не могут быть представлены в установленные сроки, и указать сроки, в течение которых налогоплательщик сможет это сделать.

В качестве таких причин могут быть указаны, например, значительный объем запрашиваемых документов, отсутствие сотрудников (например, главный бухгалтер находится на больничном или в командировке. (тогда необходимо приложить документы, подтверждающие соответствующий факт).

После получения уведомления налоговый орган в течение двух дней со дня получения вправе продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

К сожалению, причин по которым налоговый орган может оказать в продлении срока законодательством не предусмотрено. Рекомендуем независимо от того, подано ли уведомление, постараться представить документы в срок, потому что в его продлении может быть отказано.

Если компания не представит документы вовремя, налоговый орган может оштрафовать и размер штрафа будет зависеть от количества неподанных документов.

Налоговая реконструкция

Еще одно разъяснение касается вопроса налоговой реконструкции. Это когда налогоплательщик, который использовал схемы по уходу от налогов, доплачивает в бюджет столько, сколько заплатило бы добросовестное лицо в такой же ситуации.

С момента появления ст. 54.1 НК в 2017 году налоговая служба высказывалась против «налоговой реконструкции». Она выставляла «карательные» доначисления, зачастую превышающие объем обязательств добросовестного лица в такой же ситуации. Верховный суд был с этим не согласен и не раз указывал на недопустимость поверхностного подхода при рассмотрении таких дел.

Поэтому ФНС пришлось скорректировать свою позицию. Теперь налоговики применяют расчетный метод и выясняют, сколько налогов компания недоплатила в бюджет, и доначисляют налог не более этой суммы. И если налогоплательщик не проявил осмотрительность, но все же понес реальные затраты по сделке, а расходы и вычеты могут быть рассчитаны по документам реального исполнителя по сделке — тогда налоговая реконструкция возможна.

В то же время ведомство, как обычно, выставило условия применения реконструкции — оно поставило ее в зависимость от добросовестного поведения должника.

Подход налоговой службы по налоговой реконструкции в скором времени поддержал Верховный суд. Уже через два месяца экономколлегия обратилась к практике применения ст. 54.1 НК и дал новые разъяснения по этому вопросу.

В майском определении по делу ООО «Фирма «Мэри» (№ А76-46624/2019) ВС поддержал государство. Судьи экономколлегии пришли к выводу, что компания сама организовала схему по уходу от налогов и не помогла разобраться в реальности проведенных сделок ни в ходе проверки, ни в ходе дальнейшего судебного разбирательства. При таких обстоятельствах права на «налоговую реконструкцию» у организации нет, указал ВС. Судьи признали правильным доначисление более 92 млн руб. налогов «Фирме «Мэри».

Расчетный способ уплаты налогов должен быть доступен тем налогоплательщикам, которые участвовали в схеме, но не подтвердили операции документально, указал ВС. Такое чаще всего случается, если компания не участвовала в схеме по уходу от налогов и не получала выгоду сама, но неправильно выбрала контрагента и не проявила должной осмотрительности. Право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль доступно и тем компаниям, которые помогали сократить потери казны и раскрыли сведения и документы, позволяющие установить фактического исполнителя по договору, обложить его налогом и таким образом вывести операции из «теневого» оборота.

Налицо небезупречная, но относительно стройная система критериев оценки налоговой выгоды, которая, пожалуй, впервые унифицирована между ФНС и Верховным судом. Нижестоящие налоговые органы и суды уже начали применять соответствующие подходы в своей работе.

Еще больше судебных споров по налогам мы рассмотрим на бесплатном вебинаре 26 августа. Записывайтесь.

Другие интересные споры

В ООО «ХимПром» проводили выездную налоговую проверку. Налоговикам дали доступ непосредственно к бухгалтерскому учету компании в системе 1С. Налоговый орган такую откровенность не оценил и оштрафовал компанию почти на 5 млн руб. за непредставление 24 304 документов — по 200 руб. за каждую бумагу.

Но суды апелляционной и кассационной инстанций встали на сторону компании и объяснили, в чем чиновники были не правы. Выездная налоговая проверка производилась по месту нахождения общества, которое предоставило инспекции доступ к первичной документации в полном объеме. Поэтому невозможно обвинить налогоплательщика в том, что он не дал какие-либо документы. Кроме того, налоговая не объяснила, какие конкретно документы ей нужны — поэтому она не может оштрафовать налогоплательщика. Эту позицию подтвердила и судья ВС, которая отказалась передать жалобу налоговиков на рассмотрение экономколлегии (№ А32-48817/2018).

«Резиновая» ВНП

Налоговая начала проверку общества «КомСтрин» в декабре 2015 года, закончила через год. А решение по итогам проверки вынесла еще через три года.

АСГМ в своем решении указал: с момента начала налоговой проверки до вынесения решения прошло около четырех лет, и все это время проводились мероприятия. Это означало длительную «неопределенность в правовом положении налогоплательщика.

Суд посчитал действия налоговой существенными нарушениями процедуры выездной налоговой проверки и удовлетворил требования налогоплательщика, признав незаконным доначисление налогов «КомСтрину» (№ А40-162676/2020). 16 июля 9-й ААС оставил жалобу без удовлетворения.

Про «распределение бремени доказывания

Не обошел стороной Верховный Суд РФ в своем Определении и вопросы доказывания, кто и что должен доказать в споре по «однодневке» и по «осмотрительности».

По мнению Верховного Суда РФ, если налоговый орган установит номинальность контрагента, невозможность исполнения им договорных обязательств, то считается, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, со всеми вытекающими отсюда негативными налоговыми последствиями.

Если же налогоплательщик вступает в отношения с «нормальным» контрагентом, который сам или с привлечением третьих лиц способен исполнить на себя как договорные, так и налоговые обязательства, то считается, что налогоплательщик действовал осмотрительно, а обратное уже будет доказывать налоговый орган.

5. Конечно, в рассматриваемом Определении мы не найдем ответа на все вопросы, которые возникают в налоговым спорах по «однодневкам». Так же необходимо учитывать, что данный спор рассматривался без применения положений ст.54.1 НК РФ, которая в спорном периоде еще не действовала, но надо понимать, что эта статья, и значит и новые проблемы, уже на подходе.

Тем не менее, несмотря на важность Определения, мне почему-то кажется, что споры по «однодневкам» по-прежнему останутся одними из самых сложных и неоднозначных. Более того, думаю, что какого-то «эпохального перелома» в судах по этим спорам тоже не произойдет. Не удивлюсь даже, если статистика, когда подавляющее большинство таких споров рассматривается в пользу налоговых органов, не претерпит существенных изменений. Ведь, к сожалению, очень часто, налогоплательщики до сих пор недооценивают всех рисков по работе с «номиналами» и «однодневками», надеясь на то, что «документы в порядке и в суде мы выиграем».

Но в любом случае, Верховный суд РФ еще раз подтвердил в своем Определении отказ от формального подхода при рассмотрении дел подобной категории и указал на повышенные требования к налоговым органам при доказывании тех или иных обстоятельств.

И, кроме того, я очень надеюсь, что у налогоплательщиков, которые не причастны к махинациям с налогами их контрагентов появится дополнительные доводы для своей защиты, а значит и шанс отстоять свои права и интересы в суде.

Ну и не надо забывать, что не смотря на положительный характер для СПТБ «Звёздочка» судебного акта от Верховного Суда РФ дело еще не закончено, т.к. спор продолжается и первое заседание в Арбитражном Суде Мурманской области состоится уже в июне месяце.

Медиативный подход к налоговым спорам

26 июля 2013

Подход к разрешению налоговых споров и подход к посредничеству в налоговых спорах

2 июля 2013 года был принят Федеральный закон № 153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Этот закон был подготовлен на основании предложений ФНС России и предусматривает изменение процедуры досудебного урегулирования налоговых споров. Указанный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования1. Основными концептуальными изменениями, которые вводятся данным законом, являются введение обязательной процедуры обжалования до суда всех налоговых споров, ускоренная процедура рассмотрения жалоб на действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов – в течение 15 дней, увеличение срока на подготовку налогоплательщиками апелляционных жалоб с 10 дней до одного месяца с целью увеличения времени на подготовку качественной и мотивированной жалобы.

Таким образом, закон нацелен на решение сразу нескольких задач: ускорение процесса рассмотрения жалоб, общее снижение финансовых и временных затрат заявителя, снижение нагрузок на суды, а также повышение качества работы налоговых органов с одновременным укреплением гарантий налогоплательщиков по защите нарушенных прав.

В связи с тем, что практика использования досудебного урегулирования уже показала свою эффективность, законом вводится досудебная процедура обжалования всех без исключения ненормативных актов налоговых органов, а также действий и бездействия их должностных лиц.

Одним из основных преимуществ новой процедуры является ее ускоренный характер – ведь налоговым органам отводится 15 дней на рассмотрение жалобы, притом, что в судах рассмотрение спора может продлиться от трех месяцев до года. Решения по рассмотренным жалобам также вступают в силу в более короткие сроки. Кроме того, в отличие от судебного процесса, заявителю жалобы не нужно оплачивать государственную пошлину – его жалоба в досудебном порядке рассматривается бесплатно.

Надо отметить, что практика использования досудебного рассмотрения налоговых споров по результатам налоговых проверок, которая уже действует в нашей стране, подтверждает правильность выбранного пути. Так, за четыре года, по словам статс-секретаря-заместителя министра финансов РФ Сергея Шаталова, выступившего перед депутатами Госдумы, количество жалоб сократилось на 28%, а количество дел, которые рассматриваются судами, на 52%. Число дел, которые выиграли налоговые органы в суде, увеличилось примерно в полтора раза.

При этом количество поступивших в налоговые органы жалоб, по данным заместителя руководителя ФНС Сергея Аракелова, сокращается в среднем на 10% ежегодно.

А какова судьба жалоб, поданных налогоплательщиками? По словам Елены Суворовой, начальника управления досудебного аудита ФНС, сейчас удовлетворяется примерно 40% жалоб. Динамика здесь выглядит так: в 2009 году удовлетворялись жалобы налогоплательщиков в отношении 13% оспариваемых сумм, в 2010 году – 15%, в 2011 году – 25%. Казалось бы, результат говорит сам за себя.

Но, учитывая недолгий срок действия рассматриваемого порядка, возникают и вопросы при применении новых правил. Одним из дискуссионных пунктов закона является вопрос участия налогоплательщика при рассмотрении в досудебном порядке его жалобы. По мнению ФНС, так как процедура рассмотрения жалобы в целом нацелена на быстрое выяснение обстоятельств, в участии заявителя в рассмотрении жалобы нет необходимости, чтобы не было вероятности затягивания процедуры. Такое право налоговых служб не подтверждено действующей судебной практикой применения действовавшего до сих пор досудебного урегулирования. С другой стороны, право налогоплательщика дать разъяснения, быть услышанным по волнующим его вопросам может быть чрезвычайно важным для процесса урегулирования спора, и это признается большей частью экспертов.

Также, при введении обязательного досудебного порядка урегулирования всех налоговых споров, встал новый вопрос: как, помимо прописывания формальных правил досудебного рассмотрения жалоб, повысить качество взаимодействия должностных лиц и налогоплательщиков?

Ведь, с точки зрения разрешения споров, вынесение решения в пользу одной из сторон далеко не всегда означает исчерпание конфликта, даже наоборот. Зачастую, как признают сами руководители налоговых служб, и должностными лицами, и налогоплательщиками движут определенные эмоциональные, психологические мотивы (например, должностное лицо облечено как властью, так и значительной ответственностью, и признавать свою неправоту ему может быть довольно тяжело). А, как известно, традиционные методы разрешения споров не ориентированы на диалог и не позволяют учитывать эмоциональный аспект, человеческий фактор, наличествующий в любом споре. Вот почему зачастую в спорах, где кажется, что обе спорящие стороны правы, или спорщиков представляют высококлассные юристы, опирающиеся на значительную доказательственную базу, нередко самый разумный выход – договориться. Однако сделать это без посторонней помощи бывает трудно. И именно здесь на помощь участникам спора может прийти медиация.

Да, действительно, на сегодня применение медиации в административных публичных спорах, к которым относятся и налоговые споры, в соответствии с Федеральным законом от 27 июля 2010г. № 193-ФЗ «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» не предусмотрено, то есть применение процедуры медиации невозможно. Однако использование принципов медиации при работе с налогоплательщиком со с стороны представителей налоговых органов стало бы одним из значимых факторов, способствующих повышению доверия налогоплательщика не только к налоговой службе , но и к государству в целом. Медиативный подход, разработанный Центром медиации и права, и создающий основу для использования потенциала принципов медиации в условиях повседневной профессиональной деятельности, поможет наиболее эффективно урегулировать налоговые споры, способствуя улучшению представления граждан о налоговой системе в целом. Это тем более важно, если учитывать значимость системы налогообложения для нормального функционирования общества и государства и иметь в виду тот факт, что в российском обществе культура ответственного налогоплательщика пока лишь формируется.

Как налогоплательщики, так и представители налоговых органов, при возникновении спора достаточно часто могут заблуждаться. Человек, приходя в налоговый орган с какой-то претензией, и получив при этом разъяснение (возможно, даже оставшись с тем же результатом, но чувствуя, что его услышали), может осознать, что налоговый орган действительно готов работать с гражданином, чтобы донести до него свою позицию и помочь в будущем предотвратить повторение подобной ситуации. Это само по себе играет огромную роль в разрешении конфликта. Но стоит отметить, что для подобного сценария чрезвычайно важна фигура помощника при разрешении конфликта. Только его профессионализм при разрешении конфликтной ситуации позволит сторонам спора при кажущейся несовместимости интересов самостоятельно прийти к решению. Если работник управления досудебного аудита (а именно они занимаются досудебным рассмотрением жалоб) может вести беседу и взаимодействовать со своим оппонентом, основываясь на принципах медиации, то в таком случае ему, вероятнее всего, удастся сделать так, чтобы обе стороны получили наиболее приемлемый и оптимальный для себя результат. Также целесообразно было бы интегрировать медиативный подход в работу сотрудников налоговых органов на уровне регламентов, описывающих взаимодействие с налогоплательщиками. Ведь любой спор гораздо легче предотвратить в самом начале, не доводя его до эскалации. А налоговая сфера – это по определению сфера потенциальных споров. Вот почему конфликтная компетентность, развитый социальный интеллект – это неотъемлемые элементы профессиональной компетентности сотрудников налоговой системы, работающих в условиях постоянного напряжения и облеченных огромной ответственностью. Умение разрешать и предотвращать споры для них жизненно необходимо, это не только экономит время, но и создает более здоровые условия для повседневной работы, позволяет четко решать поставленные задачи. И потому можно не сомневаться, что способность урегулировать разногласия с помощью медиативного подхода станет залогом повышения эффективности работы налоговой системы в целом.

1 Есть неопределенность с датой начала действия документа, связанная с исчислением срока вступления документа в силу. На «Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru) был опубликован 3 июля 2013 года, в «Российской газете» – 5 июля 2013 года.

Апелляционное обжалование решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган

Это стадия спора- очень важная и здесь есть ряд преимуществ:

Во-первых, подача апелляционной жалобы отложит момент вступления решения в законную силу до дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе или со дня принятия решения об оставлении жалобы без рассмотрения (пункт 9 статьи 101, статья 101.2 НК РФ). В этом случае у организации появляется отсрочка от уплаты налогов, пени и штрафов, отраженных в решении налоговой инспекции.

Во-вторых, есть шанс, что вышестоящий налоговый орган может принять решение в пользу организации, то есть отменить полностью или в части решение нижестоящей инспекции и принять по делу новое решение., которое вступит в силу со дня его принятия (пункт 2 статьи 101.2 НК РФ).

Но, в настоящее время, как показывает статистика, процент жалоб налогоплательщиков, которые удовлетворяют вышестоящие налоговые органы в рамках досудебного обжалования, неуклонно сокращается. Поэтому особо важно уделить внимание подготовке своей позиции и подтверждающих ее документов.

Жалоба на любое решение ИФНС составляется в письменной форме и может быть направлена в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

При составлении апелляционной жалобы рекомендуем:

  • излагать свои доводы четко, ясно, делая ссылки на конкретные нормы законодательства;

    если в решении несколько нарушений, то рекомендуем разделить его на эпизоды;
    отражать все доводы и доказательства, чтобы потом это не было использовано против организации налоговым органом и не возникал вопрос при рассмотрении в суде;
    ссылаться на документы, которые подтверждают выводы организации, и безусловно, они должны быть составлены безупречно, не говоря уже о том, организация должна быть готова представить их в случае необходимости;

  • если в решении несколько нарушений, то рекомендуем разделить его на эпизоды;
  • отражать все доводы и доказательства, чтобы потом это не было использовано против организации налоговым органом и не возникал вопрос при рассмотрении в суде;
  • ссылаться на документы, которые подтверждают выводы организации, и безусловно, они должны быть составлены безупречно, не говоря уже о том, организация должна быть готова представить их в случае необходимости;
  • в доводах указывать разъяснения ФНС России и Минфина, а также решения судов по аналогичным ситуациям.

Также хотим обратить внимание на следующие моменты:

  • срок подачи апелляционной жалобы лучше не нарушать, так как законодательство не предусматривает возможность его восстановления. Если апелляционная жалоба подана с нарушением срока, то вышестоящий налоговый орган оставит ее без рассмотрения. Основание —подпункт 2 пункта 1, пункт 4 статьи 139.3 НК РФ
  • четко соблюдать все требования к содержанию жалобы, предусмотренные налоговым кодексом. (пункты 2- 6 статьи 139.2 НК РФ)

    апелляционная жалоба на решение подается в вышестоящий налоговый орган не напрямую, а через налоговый орган вынесший это решение. Это значит, что именно инспекция, руководитель которой (его заместитель) вынес решение по проверке, должна передать жалобу со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган. Передать жалобу вместе со всеми документами налоговые органы должны в течение трех рабочих дней со дня поступления жалобы. (пункт 1 статьи 139 НК РФ).При этом Налоговый кодекс РФ никак не регулирует ситуацию, когда апелляционная жалоба направляется налогоплательщиком по ошибке непосредственно в вышестоящий налоговый орган. На практике часто такие жалобы остаются без рассмотрения. Иногда вышестоящий налоговый орган принимает такую жалобу к рассмотрению, но не в апелляционном, а в обычном порядке.

  • апелляционная жалоба на решение подается в вышестоящий налоговый орган не напрямую, а через налоговый орган вынесший это решение. Это значит, что именно инспекция, руководитель которой (его заместитель) вынес решение по проверке, должна передать жалобу со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган. Передать жалобу вместе со всеми документами налоговые органы должны в течение трех рабочих дней со дня поступления жалобы. (пункт 1 статьи 139 НК РФ).При этом Налоговый кодекс РФ никак не регулирует ситуацию, когда апелляционная жалоба направляется налогоплательщиком по ошибке непосредственно в вышестоящий налоговый орган. На практике часто такие жалобы остаются без рассмотрения. Иногда вышестоящий налоговый орган принимает такую жалобу к рассмотрению, но не в апелляционном, а в обычном порядке.

По результатам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган обязан принять одно -из следующих решений:

— отменить решение нижестоящего налогового органа,

— оставить решение нижестоящего налогового органа без изменения, а жалобу — без удовлетворения,

— отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение.

Если организация уже оспорила решение инспекции в апелляционном порядке полностью, его новое административное обжалование по тем же эпизодам в том же налоговом органе бесперспективно. Вышестоящий налоговый орган не станет рассматривать поданную организацией обычную жалобу, сославшись на ее повторность (подпункт 4 пункта 1 статьи 139.3 НК РФ).

Однако в течение трех месяцев после принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе организация может обжаловать его в ФНС России (пункт 2 статьи 139 НК РФ).

Если организация не подавала апелляционную жалобу на решение, то по истечению месяца с даты вручения решения, оно вступит в силу.

Например, решение, врученное организации 01.10.2018 г. и не обжалованное в апелляционном порядке, вступит в силу 02.11.2018 г.

Однако, у организации есть возможность обжаловать решение, вступившее в силу, в течение года со дня, когда оно вынесено (п. 2 ст. 139 НК РФ).

Расходы на ремонт

Еще одно знаковое решение Верховный суд вынес в феврале по делу «Промышленной группы «Метран» (№ А76-8895/2019). Эта организация арендовала нежилые помещения и вложилась в их восстановление: отремонтировала шахту лифта, обновила вентиляцию, водопровод, освещение, отопление, поменяла окна и отделку. Арендодатель был согласен на изменения, но никак их не компенсировал. Налоговики оценили это как «подарок» арендодателю и запретили списывать расходы на ремонт. Речь шла о 18,7 млн НДС и налога на прибыль.

ВС согласился с налоговиками, что, по общему правилу, расходы в виде остаточной стоимости неотделимых улучшений не подлежат единовременному списанию на момент возврата, а ранее принятый к вычету арендатором НДС подлежит восстановлению. С другой стороны, судьи указали исключения из этого правила, когда остаточная стоимость может быть учтена в составе расходов, а НДС не подлежит уплате.

Включение «недоамортизированной» части имущества в расходы по налогу на прибыль возможно, если арендатор докажет, что:

  • улучшения и траты на них были необходимы для деятельности налогоплательщика;
  • у налогоплательщика были намерения и возможности окупить затраты за счет использования арендованного имущества в течение срока аренды;
  • у налогоплательщика была разумная и экономически обоснованная необходимость прекратить аренду до того, как истек срок полезного использования улучшений, в том числе из-за объективной смены условий деятельности.

ВС занял по этому делу достаточно консервативную и жесткую позицию, основанную на презумпции недобросовестности налогоплательщиков. В то же время, определение ВС дает четкий и понятный алгоритм опровержения недобросовестности. Тем самым ВС повысил определенность в вопросе порядка налогообложения этих операций, которой не хватало в условиях разнородной арбитражной практики. Но проблему в полной мере это не решает, ведь критерии, которые предлагает оценивать ВС — во многом субъективные.

Про «незначительность сумм налогов

Хорошо «проехался» Верховный Суд РФ по еще одному популярному доводу налоговых органов, «контрагент уплачивает налоги в незначительных суммах».

Вообще это довод имеет бОльшее отношение к «источнику в бюджете», т.к. в данном деле налоговики и суды так и не установили, контрагент СПТБ «Звездчки» включил ли их платеж в оборот, облагаемый НДС или не включили. Так как прямых доказательств не было, контрагент просто не представил ни книгу покупок и ни книгу продаж, тогда налоговый орган «прикинул», что налогов уплачивается «мало», а значит, и оборот от «Звездочки» прошёл мимо бюджета.

Иными словами, если налоговые органы говорят о том, что «источник не создан», то мало им сослаться только на «незначительные суммы», т.к. это основано на предположениях, а предположения не могу ложиться в основу решения государственного органа.

Кроме того, Суд прямо пеняет налоговикам, что они вообще ничего не устанавливали, их вообще контрагент не интересовал, им уже и без того всё было ясно. Ведь если бы налоговики провели хоть какую-то полноценную проверку контрагента, то данные были бы уже более четкими, а не предположительными.

Поэтому, пишет Суд, если налоговыми проверяющими не установлены признаки вывода денежных средств поставщиком по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе, признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности, то и делать выводы об этой «порочности» явно преждевременно.

Движимое и недвижимое

А в деле ООО «Юг-Новый век» (№ А32-56709/2019) экономколлегия обратилась к проблеме переквалификации движимого имущества в недвижимость, что влияет на налоговую базу. Налогоплательщик в 2014 году приобрел по договору подряда распределительно-трансформаторную подстанцию для снабжения электричеством сочинской гостиницы Hyatt Regency. Ее разместили в здании энергоцентра.

Компания решила, что это движимый объект, и не платила с него налог на имущество. Ведь подстанция не зарегистрирована в ЕГРН, не состоит на техническом и кадастровом учете, разрешения на строительство и на ввод в эксплуатацию объекта капитального строительства не оформлялись, а монтаж энергоустановки в здании энергоцентра не свидетельствует о наличии прочной связи с землей.

Налоговая спорила: энергоустановка неразрывно связана с системой жизнеобеспечения здания гостиницы и «является составной частью объекта недвижимости». Поэтому чиновники доначислили почти 160 млн руб. налогов.

Суды разошлись во мнениях. Две инстанции поддержали налогоплательщика, а окружной суд разделил точку зрения ведомства. Точку в споре поставил Верховный суд. Он призвал использовать при определении вещи как движимой или недвижимой правила бухгалтерского учета, а конкретно — Общероссийский классификатор основных фондов (он, например, относит к сооружениям коммунальные сооружения для электроснабжения и связи). ВС указал, что энергоустановку нельзя отнести к коммуникациям здания энергоцентра и здания гостиницы по классификатору, ведь налогоплательщик покупал ее отдельно.

Юристы обращают внимание и на другой важный вывод суда о неприменимости гражданско-правовых институтов сложных и неделимых вещей в налоговых спорах. Судьи подчеркнули, что «прочная связь» — это не тот критерий, который можно использовать при определении налоговой ответственности. Также ВС подчеркнул, что режим движимого имущества также распространяется на некапитальные сооружения без фундамента и сопутствующих подземных сооружений.

Но при этом неясно, по какому критерию должны разграничиваться капитальные и некапитальные сооружения, которые согласно Общероссийскому классификатору основных фондов (ОКОФ) могут относиться к одной группе сооружений. Градостроительный кодекс в этой части использует тот же критерий прочности связи с землей, который Верховный суд призвал не использовать.

24 мая 2021 года, спустя несколько дней после публикации решения по делу «Юг-Новый век», ФНС опубликовала письмо о правилах разграничения движимого и недвижимого имущества. ФНС также предлагает ориентироваться на критерии квалификации имущества в качестве основных средств, установленные в бухгалтерском учете (ОКОФ). Например, согласно ОКОФ, оборудование не относится к зданиям и сооружениям, за исключением случаев, когда отдельные виды оборудования признаются неотъемлемой частью зданий.

Подготовка возражений на акт выездной проверки

Итак, проверка прошла, организация получила акт проверки.

Следующей важной частью спора является подготовка возражений. Общий срок подготовки возражений — 1 месяц с даты получения акта.

Какие доводы приводить в возражениях — решать самой организации. В данном вопросе следует опираться на конкретную ситуацию. И возможно излагать не все «козыри», а оставить их на дальнейшее рассмотрение, например, в жалобе или суде. Но, здесь необходимо подойти объективно, так как некоторые арбитры высказывают «недовольство» в случае, если налогоплательщик заявляет аргументы, которые он раньше не раскрывал ни возражениях, ни в апелляционной жалобе.

Рекомендуем проверить арифметику и правильность всех расчетов, а также соответствии их первичным документам. Ошибки бывают и в этом случае.

Также мы рекомендуем в доводах на акт проверки указывать на разъяснения ФНС России и Минфина, (ведь налоговый орган обязан ими руководствоваться, особое внимание на письма ФНС, обязательные к исполнению территориальными налоговыми органами, опубликованными на сайте nalog.ru), а также на сложившуюся арбитражную практику по оспариваемому вопросу.

Мы рекомендуем, очень тщательно подходить к данному вопросу и изучать обзоры судебной практики по налоговым спорам, которые регулярно публикует ФНС России. Причем следует отметить, что в этих обзорах размещены дела, которые рассматриваются в пользу не только налоговых органов, но и дела, в которых позицию налоговых органов арбитражные суды не поддержали.

Если налоговый орган, рассмотрев возражения организации, отказал в удовлетворении, и вынес решение о привлечении организации к налоговой ответственности, то ее ждет следующая ступень в доказывании своей правоты-это подача апелляционной жалобы. Ее можно подать в течение месяца со дня вручения решения по проверке (п. 9 статьи 101 НК РФ).

Про «должную осмотрительность»

Проблема соотношения «реальности» и «осмотрительности» существует давно, она появилась, наверное сразу же после появления Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53.

С одной стороны, вроде все понятно. Если нет «реальности», то «осмотрительность» уже значения не имеет.

А если «реальность» есть, то как быть с «осмотрительностью»?

Можно ли наказывать налогоплательщика за «неосмотрительность»?

И какой должна быть эта «неосмотрительность», чтобы в условиях «реальности» всё-таки лишить налогоплательщика права на вычет?

Вновь вернуться и проанализировать эти вопросы попытался Верховный Суд РФ в рассматриваемом Определении.

Верховный Суд РФ четка вновь указал, даже если «реальность» есть, но налогоплательщиком не проявлена «должная осмотрительность», то он лишается право на вычет (эти доводы следуют еще и в тех положениях анализа выше, где мы рассматривали «источник возмещения»).

Другое дело, что значит проявить «должную осмотрительность»? Отмечу, что сам термин «осмотрительность», конечно правовой, так как его использует судебная практика, но для налогового права не совсем нормативный, вернее вообще ненормативный, т.к. в НК РФ на какую-либо «осмотрительность» даже намёка нет (ну не считая намёков из п. 3 ст.54.1 НК РФ).

Термин «осмотрительность», используется в гражданском законодательстве, например в ст.401 ГК РФ и в ст.451 ГК РФ, а при рассмотрении налоговых споров эта категория стала использоваться примерно с 2001 года (см., например, Постановление ФАС ВСО от 01.06.2001 №А19-9510/00-18-Ф02-1180/01-С1).

Формализация и «легализация» этого термина произошла в 2006 году, когда в п.10 Постановления ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 было указано о том, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом«, однако критерии «должной» или «недолжной осмотрительности» до сих пор вызывают затруднения.

С одной стороны, вроде бы понятно, что «должная осмотрительность» как институт практики применения налогового законодательства представляет собой некое требование особого поведения налогоплательщика в сфере налогов, которая в перспективе исключает возложение на него негативных последствий. Цель введения «осмотрительности» в оборот исключить работу с недобросовестными налогоплательщиками под угрозой возложения негативных последствий, а в перспективе и полное вытеснение недобросовестных контрагентов из сферы бизнеса и экономики.

Однако надо понимать, возможности частного бизнеса по «осмотрительности» и «контроля за контрагентами» ограничены. В любом случае налогоплательщик может полагаться только на данные из открытых источников, а также на данные, которые представляет сам контрагент. Но не редкость, когда эти сведения даже в совокупности не всегда могут составить истинную картину о предполагаемом контрагенте.

Это, кстати, признают и налоговые органы, так в письме ФНС РФ от 16 марта 2015 г. №АД-4-2/4124 былоуказано, что даже в случае представления налоговой отчетности контрагентами ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки. Это фактически означает невозможность изучения добросовестности контрагента средствами налогоплательщика.

Поэтому то, что указал про осмотрительность Верховный Суд РФ представляется важным.

Суть позиции, изложенной в Определении следующая, оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений, т.е.не существует какой-то особой «налоговой осмотрительности», необходимо руководствоваться, опять же по словам Верховного Суда РФ, стандартом осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах.

Верховный Суд РФ подтвердил действие позиций ВАС РФ, выработанных еще более 10 лет назад о том, что проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры (постановления Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09, от 12.02.2008 № 12210/07).

Поэтому значение имеют, пишет дальше Верховный Суд, не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику — покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя.

Иными словами, нет единых универсальных подходов к «осмотрительности», и нет какой-то «особой налоговой осмотрительности». В зависимости от характера конкретной сделки и будет анализироваться осмотрительность на предмет её «должности» или «недолжности».

Потому сделка на 100 тыс. руб. и на 100 млн. рублей это разная осмотрительность, покупка катриджей для принтера и приобретение объекта недвижимости — это принципиально разные сделки для делового оборота, поэтому и осмотрительность в них тоже разная.

В деле же СПТБ «Звёздочка» СКЭС Верховного Суда РФ отметил, что его контрагент реально работал на рынке, имел склад в Мурманске, оплачивал транспортные расходы и аренду, руководитель контрагента подтвердил свою работу, т.е. всё свидетельствует о том, что налогоплательщик как хозяйствующий субъект действовал осмотрительно.

Истребование документов

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ налоговый орган, проводящий налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

При выездной проверке налоговый орган вправе потребовать любые документы, относящиеся к проверяемым налогам и периодам, указанным в решении о проведении выездной проверки.

А вот при проведении камеральной проверки перечень оснований, по которым налоговый орган вправе затребовать дополнительные документы и пояснения, ограничен. К таким основаниям в частности относятся:

В этом случае налоговый орган вправе потребовать пояснения или исправленную (уточненную) декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ).

В этом случае налоговый орган вправе потребовать документы, подтверждающие правомерность вычетов по НДС.

В этом случае налоговый орган вправе потребовать предоставление пояснений, обосновывающих уменьшение суммы налога к уплате.

В этой ситуации необходимо предоставить не только пояснения, но и любые документы, подтверждающие обоснованность уменьшения суммы налога к уплате или увеличения убытка, в том числе и первичные документы, и регистры налогового учета.

Дополнительный анализ:  НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
Оцените статью
Аналитик-эксперт
Добавить комментарий