Усилен налоговый контроль за гражданами. Статистика споров за 2020 год

Три года действует ст. 54.1. НК РФ. Какова статистика налоговых споров?

19 августа 2017 г. начала действовать статья 54.1. НК РФ о пределах осуществления прав налогоплательщиками.

Вот уже ровно три года нормы статьи 54.1. НК РФ регулируют отношения, связанные с осуществлением прав по исчислению налогов. Возникает вопрос: какова статистика споров в разрезе 54.1. НК РФ не сегодняшний день? На первый взгляд трёхлетний срок действия нормы представляется вполне достаточным для оценки влияния на практику и статистику налоговых споров. Однако ст. 54.1. НК РФ в этом смысле, увы, пока не дает необходимого понимания.

Обусловлено это, прежде всего, порядком применения нормы. Так, положения ст. 54.1. НК РФ применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу положений данной нормы, а также к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу положений данной нормы, т.е. после 19.08.2017 г.

Таким образом, если принять во внимание сроки проведения налоговых проверок, срок на обжалование решения инспекций в административном порядке, срок рассмотрения жалоб вышестоящим налоговым органом, срок на обращение в суд и срок рассмотрения дела в суде, то становится понятным, что решения судов по спорам, которые рассматривались на оснований положений 54.1. НК РФ должны были появиться примерно через год после начала действия нормы. Так и произошло.

Следовательно, арбитражная практика по правилам ст. 54.1. НК РФ стала формироваться, ориентировочно, не ранее августа 2018 г., т.е. через год после начала действия нормы.

К сожалению, официальной статистики по этому вопросу нет в открытом доступе. Вместе с тем, периодически в СМИ появляется информация о результатах налоговых баталий по правилам ст. 54.1. НК РФ, в которых сообщается о количестве выигранных налоговой службой дел.

По мнению налоговой службы указанные показатели применения налоговыми органами положений ст. 54.1. НК РФ свидетельствуют об эффективности действия этой нормы в целях сокращения налогоплательщиков, использующих «агрессивные» механизмы налоговой оптимизации, а также о снижении давления со стороны налоговых органов на бизнес.

В отсутствии официальной статистики споров по 54.1. НК РФ, возможным вариантом сформировать представление о ней, является анализ картотеки арбитражных судов. К сожалению, релевантность практики не позволяет констатировать безусловную точность сведений нуждам пользователя, поскольку и сегодня большое количество споров в арбитражных судах рассматриваются по «старым» правилам, что создает трудности в восприятии статистики.

Основная претензия бизнеса к результатам налоговых проверок по правилам ст. 54.1. НК РФ связана с отказом проверяющих от «налоговой реконструкции», налоговый орган не определяет действительный размер налоговых обязательств, т.е. то, сколько должна была бы заплатить налогов компания, если бы не нарушала правила 54.1. НК РФ.

дают налогоплательщикам основания для оптимизма в вопросе «налоговой реконструкции». Кроме того, представляется, что дело «Кузбассконсервмолоко» также может оказать влияние и на статистику споров по ст. 54.1. НК РФ.

Количественная оценка работы ВС в 2021 по налоговым спорам

• В столбце «Всего налоговых споров» указаны данные по категории дел «Споры по делам об оспаривании ненормативных актов налоговых органов и действий (бездействия) должностных лиц». Далее во всех графиках представлен анализ также по этой категории споров;
• В 2021 году подано 897 жалобы в ВС, что составляет 50% от всех налоговых споров. Мы оцениваем это значение, как достаточно высокое. Оно означает, что в 50% дел стороны не просто не согласны с Решениями нижестоящих судов, но видят в них нарушения, которые расцениваются как серьезные и являются основаниями для пересмотра дела в ВС;
• В СКЭС ВС в 2021 году рассмотрено 23 дела из указанной категории. Это мало, как в абсолютном значении (3-й состав СКЭС собирается в среднем всего лишь 2 раза в месяц – для рассмотрения 2 дел), так и в относительном – это всего 2,6% от обращений. Этот тезис будет подтвержден графиками ниже.

• На верхнем графике видно, что количество налоговых споров неуклонно сокращается
• На нижнем графике видно, что количество обращений в ВС за последние 5 лет наоборот растет.
• При этом настораживает уменьшающаяся дистанция между этими двумя графиками. Это означает, что доля обращений в ВС по отношению к общему количеству споров растет. Это хорошо видно на следующем графике

• Из этого графика видно, что доля обращений в ВС (по отношению к общему количеству налоговых споров) в 2020-2021 годах была на максимуме за весь проанализированный период с  2007 года. В «эпоху ВАС» максимум этого значения наблюдался в 2007-2009 годах – 30%, что на 20% ниже, чем в 2020 и 2021 годах
• В период с 2010 года по 2011 год наблюдалось резкое снижение доли обращения в ВАС. А в  2011 – 2014 годах наблюдалось «плато» — доля обращений в ВАС составляла 13-15%, что является абсолютным минимум за историю работы ВАС-ВС за последние 15 лет. Объяснения этому явлению мы можем найти на следующем графике — если принять во внимание долю дел, рассмотренных Президиумом ВАС и СКЭС ВС.

• Снижение доли обращений в ВАС с 2010 по 2011 год совпадает с ростом количества дел, рассмотренных Президиумом ВАС (в % отношении к количеству обращений в ВАС).
• На пике 2012 года Президиум ВАС рассматривал 9,6% дел от обращений по налоговым спорам. Лишь чуть менее эффективна была работа Президиума ВАС РФ и в 2011, 2013 годах – 8,5% и 7,7% от обращений в ВАС.
• С 2014 года количество дел, переданных в СКЭС ВС существенно ниже. Оно не превышает 2,6%. Минимальное значение было достигнуто в 2020 году. В 2021 году – лишь ненамного выше. Одновременно наблюдается неуклонный рост  доли обращений в ВС. Это означает, что «сигналы» и правовые позиции ВС не доходят до нижестоящих судов. Судьи оценивают вероятность передачи их дела в ВС, как очень низкую и судьи кассационных судов не стремятся исправлять судебные ошибки. Такое же настроение возникает и у судей нижестоящих инстанций.
• Из этого графика можно эмпирически вывести более-менее приемлемый уровень доли передачи дел на рассмотрение СКЭС ВС, который может дисциплинировать судебную систему, снизить количество ошибочных судебных решений и снизить количество обращений в ВС. Это уровень 4%, с которого стоит ожидать положительной динамики. Но сильный и долгосрочный эффект можно было бы ожидать при уровне переданных в СКЭС дел – выше 8%. В идеале уровень переданных на рассмотрение СКЭС налоговых споров должен достигнуть 10% (как это было в 2012 году).
• Даже при текущем уровне обращений 800-900 дел уровень 10% не выглядит недостижимым. Это 80-90 дел, которые могут быть рассмотрены на заседаниях СКЭС ВС.
• Величина 80-90 налоговых дел в год, которые должны быть рассмотрены СКЭС ВС, вполне реальная величина, учитывая следующее:

• В среднем получается около 7 рассматриваемых дел в месяц – меньше, чем 2 дела в неделю.
• В расчете на одного судью (если исключить председателя 3-го судебного состава СКЭС ВС, который практически не рассматривает дела, то судей 6) – это чуть больше, чем 1 налоговое дело в месяц.
• в 2007-2011 годах Президиум ВАС существенно превышал определённый нами рубеж в 80-90 дел в год. Это видно на следующем графике.

Оценка работы аппарата ВС в 2021 по налоговым спорам

• Но что-то изменилось в октябре 2021 года и вот уже судья ВС (тот же самый, что перед этим 13 раз согласился с иным выводом судов) отказывает в передаче в СКЭС ВС решения АС МО, в котором делается иной вывод в отношении тех же самых ввозимых товаров в тот же самый период (т.е. правовое регулирование по всем этим делам было одинаковым).
• При более внимательной работе аппарата ВС нужно было бы показать судьям ВС, что это очень многочисленная категория споров, решения по которым, видимо, нуждается в корректировке и дело № 305-ЭС21-18885 нужно было бы передать на рассмотрение СКЭС ВС.
• Полагаем, что такого рода ситуации не могли бы возникнуть, если бы в аппарате ВС велась системная работа, в ходе которой все жалобы анализировались и  классифицировались по предмету спору и результату рассмотрения дела в нижестоящих инстанциях. Ведь вмешательства СКЭС ВС требуют не только «интересные» правовые ситуации, но и такие категории дел, которые представлены многочисленными и разнородными судебными решениями нижестоящих судов.

Качественная оценка работы ВС в 2021 по налоговым спорам

• В зону «неактуальных» дел мы поместили дела, которые:
  повторяют или используют ранее высказанные ВАС и ВС правовые позиции (выделены желтым),совсем простые дела, которые представляют собой явную и очевидную судебную ошибку.
• повторяют или используют ранее высказанные ВАС и ВС правовые позиции (выделены желтым),
• совсем простые дела, которые представляют собой явную и очевидную судебную ошибку.

Это дела, которых могло бы не быть в ВС, если бы судебная система работала исправно и нижестоящие суды внимательно бы относились к ранее высказанным позициям ВАС, ВС и (даже) просто применяли бы в своей работе здравый смысл (как, например, по делу «Де лаге Лизинг» (с вопросом о наличии у лизинговой компании небольшого объема внереализационных доходов) или «Северсталь» (с вопросом о применимости инвестиционной налоговой льготы по окончании инвестиций));

• Красным цветом отмечены дела, которые, по нашему мнению, сочетают в себе и актуальность и глубину понимания природы налогообложения. Это достаточные важные для формирования практики дела.
• Прозрачным Бежевым цветом помечены дела, которые не переданы на рассмотрение СКЭС ВС, но «отказные» определения судей ВС не избежали многочисленных обсуждений в юридическом сообществе:
  Отказные определения по делам «Татнефть» и «Газпромнефть» подлежат упоминанию в связи с тем, что в них судьи, не вынося дела на рассмотрение СКЭС, не просто отказывают в передаче дела, но выражают свое мнение с оценкой обстоятельств дел и даже дают характеристику поведению налогоплательщиков. По сути, это такая же судебная ошибка, которая исправлена СКЭС ВС по делу «ДМ Трейдинг».Отказное определение по  делу «Динамика Сыктывкар» — явно ошибочно. В нем судьи нарушили не просто смысл норм НК РФ, но и природу НДС, как налога на потребление (о ней СКЭС ВС многократно повторяет в других своих определениях). С изложенным судами подходом не согласны, не только «налоговые» юристы, но в том числе и грамотные специалисты в налоговых органах.
• Отказные определения по делам «Татнефть» и «Газпромнефть» подлежат упоминанию в связи с тем, что в них судьи, не вынося дела на рассмотрение СКЭС, не просто отказывают в передаче дела, но выражают свое мнение с оценкой обстоятельств дел и даже дают характеристику поведению налогоплательщиков. По сути, это такая же судебная ошибка, которая исправлена СКЭС ВС по делу «ДМ Трейдинг».
• Отказное определение по  делу «Динамика Сыктывкар» — явно ошибочно. В нем судьи нарушили не просто смысл норм НК РФ, но и природу НДС, как налога на потребление (о ней СКЭС ВС многократно повторяет в других своих определениях). С изложенным судами подходом не согласны, не только «налоговые» юристы, но в том числе и грамотные специалисты в налоговых органах.
• Из судебных решений по делу «Воронежский синтетический каучук» можно сделать вывод о том, что судьи не знают подходов к толкованию норм законов, которые подробно изложил в своих бессмертных трудах еще Е.Васьковский. Одно из правил гласит, что  при толковании закона нужно придавать терминам такой смысл, который они имели в момент принятия закона. Если бы судьи знали бы это правило, то они не оказались бы в ситуации неопределённости при применении регионального закона об инвестиционной налоговой льготе по НИ после изменения норм НК. В региональном законе было использовано понятие «налоговая база по налогу на имущество». После изменения НК (налоговая база по налогу на имущества больше не включает в себя движимое имущество)  налогоплательщик применил этот термин в измененном значении. А налоговый орган принялся своеобразно изменять формулы расчета налоговой льготы, вместо того, чтобы просто подставить в формулы значения «налоговой базы» до изменения НК РФ (т.е. значение стоимости имущества, как движимого, так и недвижимого). В итоге ВС передал дело на новое рассмотрение с указанием на недопустимость нарушения ожиданий инвестора, но не указал на правильный вариант толкования норм закона, который, по нашему мнению, лежит на поверхности.
• Также требует комментария и набирающий популярность подход судей ВС о том, что налогоплательщик должен обладать большей квалификацией, чем законодатели и государственные органы. При непроявлении такой сверх-квалификации ему будет отказано в защите налоговых прав. Такой подход обнаружился в трех делах:

• По делам «Татнефть», «Газпромнефть» спор шел по акцизу. Судами была обнаружена ошибка Минэкономразвития и Минфина при установлении единицы измерения нефти «брутто»-«нетто», а налогоплательщик не распознал эту ошибку.
• По делу «Велес Траст» спор был о налоге на имущество.  Комиссия  допустила ошибку при установлении кадастровой стоимости имущества, а налогоплательщик не поторопился ее обнаружить.

В связи с таким подходом возникает вопрос, а возможно ли, что судьи применят обратный подход в случае если ошибка будет допущена государством в сторону завышения налога. Ведь и такие ошибки бывают, а от судов в такой ситуации потребуется применить изменения в НК РФ с обратной силой, освободив налогоплательщика от налогов, пени и штрафов. Дело, которое сразу вспоминается, — это дело «ФК Пульс», рассмотренное СКЭС ВС 2018 года. В нем судьи отказались придавать обратную силу уточняющим изменениям п. 2.1. ст. 154 НК РФ. А ведь по логике судей ВС, судьи, как профессионалы, также должны обладать большей квалификацией, чем законодатель и налоговые органы и придать изменениям НК обратную силу при наличии явной ошибки!

PS. Выше построены графики, основанные на выборках, которые были сделаны в поисковых системах «Консультант+» и «caselook.ru». Даже схожие поисковые запросы дают в этих системах несколько отличающиеся показатели. Кроме того, незначительные отклонения в поисковых строках также дают несколько различные значения. Однако, мы использовали одинаковые поисковые запросы и методы поиска применительно ко всем однородным данным за 2007-2021 годы. Поэтому есть основания полагать, что незначительные отклонения в использовнных абсолютных значениях вряд ли могут изменить вид графиков и их соотношения.

Из года в год на всевозможных интернет порталах и в печатных изданиях можно наблюдать множество статей о налоговом контроле над деятельностью юридических лиц. Эксперты из юридического сообщества и представители контролирующих органов разбирают громкие налоговые кейсы, приводят статистику оспаривания, рассказывают о различных изменениях. Вместе с тем, из поля зрения уходила другая категория налогоплательщиков – физические лица.  И этому есть видимое объяснение. Действительно, в течении последних нескольких лет фокус налогового контроля был направлен на выявление и пресечение нарушений налогового законодательства именно по юридическим лицам. Тут и создание автоматизированных систем контроля, позволяющих в кратчайшие сроки выявлять «сомнительных контрагентов», формирование приказов и регламентов, закрепляющих порядок обмена информацией между различными контролирующими ведомствами, а также колоссальное количество законодательных изменений, ужесточающих контроль и ответственность.

Вместе с тем, последние тенденции указывают на смещение фокуса и на то, что внимание стало уделяться и физическим лицам. К маркерам, указывающим на это, можно отнести и увеличение споров между физическими лицами и налоговыми органами, и ряд законодательных изменений, среди которых введение новых требований и санкций, а также увеличение уже имевших место штрафов по «законодательству о КИК», введение повышенной ставки НДФЛ «для богатых», появление обязанности у банков сообщать в налоговой орган информацию об открытии/закрытии электронных кошельков, что прямо усиливает инструментарий налоговых органов для выявления доходов физических лиц, которые должны облагаться налогами. Также на это указывают и ряд инициатив, среди которых особо стоит выделить заявление Следственного комитета России о намерении ужесточить уголовную ответственность для физических лиц за налоговые преступления, а также предложение российского правительства о расширении доступа Федеральной налоговой службы к банковским данным граждан, что позволит фискалам получить больше данных для тщательного анализа и улучшить налоговый контроль.

Кроме того, все чаще в юридическом сообществе появляется информация о намерении создания в России « инспекции» по физическим лицам, как некого аналога инспекций по крупнейшим налогоплательщикам среди юридических лиц. Ранее соответствующая информация о создании новой 11-й межрегиональной инспекции появлялась еще в далеком 2007 году. Но окончательного решения о создании «инспекции по олигархам» ФНС принято не было, и служба продолжила вести лишь статистический учет крупнейших налогоплательщиков среди физических лиц.

Как бы то ни было, уже сейчас можно смело говорить об усилении контроля по отношению к физическим лицам и текущие тенденции лишь указывают, что проверять и контролировать будут глубже и тщательнее, что однозначно отразится на качественном результате данных проверок. Ну а пока рассмотрим статистику за 2020 год, чтобы узнать по каким категориям чаще всего возникали споры между физическими лицами и налоговыми органами.

Топ 15 статей НК РФ по количеству споров

Как видно на представленной диаграмме, на досудебной стадии урегулирования налогового спора (ДСУ) лидирующие позиции (ТОП-3) занимают споры:

• по ст. 220 НК РФ «Имущественные налоговые вычеты» (2 388 споров/эпизодов), в которых преимущественное место занимают споры, связанные с отказом в уменьшении дохода от продажи имущества на сумму расходов на его приобретение;
• по ст. 78 НК РФ «Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафа» (2
• по ст. 69 НК РФ «Требование об уплате налога, сбора, страховых взносов» (1 325 споров/эпизодов).

В судебном оспаривании лидирующие позиции почти аналогичны, за исключением того, что на 3 лидирующее место споров по ст. 69 НК РФ встают споры по ст. 210 НК РФ «Налоговая база» (329 споров/эпизодов).

Но для того чтобы определить «масштаб бедствия» нужно обратиться к статистике по положительному оспариванию, которая в настоящее время однозначно не в пользу налогоплательщиков.

ТОП 15 статей НК РФ с наивысшим количественным показателем удовлетворений в ДСУ

Как видно, лидеры (ТОП 3) остались на своих местах. А теперь посмотрим на процент удовлетворений от общего количество споров/эпизодов по тем же ТОП 3:

• по ст. 220 НК РФ из общего количества (2 388 споров/эпизодов) удовлетворено 570 (348 полностью и 222 частично), что составляет всего 24%;
• по ст. 78 НК РФ из общего количества (2 174 споров/эпизодов) удовлетворено 547 (408 полностью и 139 частично), что составляет 25%;
• по ст. 69 НК РФ из общего количества (1 325 споров/эпизодов) удовлетворено 400 (264 полностью и 136 частично), что составляет 30%.

Да, есть категории споров, где процент успешности выше, например, в спорах по ст. 122 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов)» данный процент составляет 63%, а в спорах по ст. 119 НК РФ «Непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества, расчета по страховым взносам)» — 46%, но это не особо поправляет общую картину.

На судебной стадии процент успешности меняется незначительно.

ТОП 15 статей НК РФ с наивысшим количественным показателем удовлетворений в Суде

Таким образом, налогоплательщики физические лица в настоящее время не могут похвастаться высокими показателями в спорах с фискалами. Что не скажешь о самих количественных показателях споров. И это при том, что пока фокус налогового контроля, как уже было сказано ранее, был направлен на юридических лиц. Что же будет дальше? Скорее всего более глубокий и тщательный анализ и контроль, который перерастёт в какой-то момент в высокие суммовые претензии к налогоплательщикам физическим лицам, побудит последних к более частому обращению за квалифицированной помощью по разрешению данных дел. И спрос на данные услуги на юридическом рынке приблизится к соответствующим показателям у юридических лиц.

Налоговые органы крайне редко идут на налоговую реконструкцию — то есть проводят расчет, сколько компания недоплатила в бюджет, и доначисляют налог не более этой суммы. В большинстве же случаев налогоплательщикам доначисляют налоги не с прибыли, а с выручки, отказывая в праве на налоговые вычеты и учет расходов.

Юридической фирмой «Арбитраж.ру» был проведен анализ, который охватил все дела по ст. 54.1 Налогового кодекса начиная с 2018 года (обзор есть у РБК), налоговые, согласно которому, налоговые органы выиграли 294 из 378 споров. Эта статья установила критерии необоснованной налоговой выгоды, вступив в силу в 2017г.

Еще в начале 2020 года глава Федеральной налоговой службы Даниил Егоров сообщал, что этот показатель вполне соответствует балансу по всем налоговым спорам: налоговая выигрывает в судах более 85% дел. Его заместитель, Виктор Бациев приводил следующую статистику споров по ст. 54.1 НК (по состоянию на 6 ноября): в судах первой инстанции рассмотрено 341 дело, в 24 из них требования налогоплательщиков удовлетворены полностью, 44 — частично, а при последующем оспаривании решения по еще 21 делу были приняты в пользу бизнеса полностью или частично. То есть 26% споров частично или полностью разрешаются в пользу налогоплательщиков, согласно данным налогового ведомства.

До 2006 года в России не было единого подхода к пониманию необоснованной налоговой выгоды. Ст. 54.1 НК должна была устранить пробелы и установить более четкие критерии признания налоговой выгоды необоснованной. Злоупотреблением теперь считаются умышленное искажение отчетности, учет фиктивных сделок, а также операции без деловой цели, сделки с единственной целью сэкономить на налогах. Все решения региональных инспекций по этой статье согласовываются с центральным аппаратом ФНС.

Объем налоговых проверок по ст. 54.1 НК значительно превышает число судебных споров. На 6 ноября завершены 862 проверки с применением этой статьи, сообщал Бациев. 80% доначислений не удается урегулировать до суда. Такой показатель говорит о высокой конфликтности применения правил ст. 54.1 НК, добавил Бациев.

Разграничиваем понятия «уход от налогов» и «коррупцию»

Мы все понимаем, как важно отличать случаи налоговой экономии от корпоративного мошенничества, ведь в большинстве дел об оспаривании крупных сделок по ст. 54.1 НК есть признаки внутренней коррупции в компании, воровства или как минимум халатности менеджмента.

Приведем наиболее распространенные обстоятельства злоупотреблений в делах по ст. 54.1 НК

— фиктивность хозяйственных операций (81 дело из 100),

— проблемные контрагенты (64 из 100),

— отсутствие деловой цели (22 из 100),

— взаимозависимость контрагентов (19 из 100),

— создание схемы получения налоговой выгоды (16 из 100),

— отсутствие права на льготу (12 из 100),

— дробление бизнеса (семь из 100).

Как правило, менеджеры крупных компаний, заключая сделки с фирмами-однодневками, чаще всего хотят нажиться, похитив средства бизнеса, а не уйти от налогов, в то время как мелкие фирмы, привлекая «экономически недееспособных» контрагентов, преследуют цель сэкономить на налогах. Бюджет в таких случаях всегда теряет.

Вообще, случаи корпоративного мошенничества, когда государственный бюджет не пострадал, не должны подпадать под действие ст. 54.1 НК, но суды не учитывают это — в итоге компания наказывается дважды. Сначала менеджмент обманул акционеров, завысив расходы. Потом налоговый орган отказал в вычетах по НДС и учете расходов.

Наказать, нельзя обжаловать

В большинстве случаев, налогоплательщики, естественно, пытаются обжаловать решения арбитражных судов первой инстанции. Налоговые органы наказывая бизнес за уход от налогов, зачастую не определяют, сколько он должен был заплатить без нарушения правил, то есть не проводят налоговую реконструкцию. В результате уклонистам доначисляют налоги не с прибыли, а с выручки. Доначисления налогов вкупе со штрафами до 40% порой могут превышать прибыль компаний, из-за чего бизнесу угрожает банкротство.

Правила налоговой реконструкции были применены только в восьми из 100 дел. Все эти акты приняты в 2020 году, отмечают в «Арбитраж.ру».

Мизерная доля дел с налоговой реконструкцией объясняется, с одной стороны, отсутствием единого подхода в практике, с другой — инспекции не пытаются установить третьих лиц, которые действительно исполняли обязательства по спорным договорам, а сами налогоплательщики также не способствуют выявлению истинных исполнителей.

Профессиональное и предпринимательское сообщества ждут публикации письма ФНС о порядке применения правила налоговой реконструкции в условиях действия ст. 54.1. НК, которое, предположительно, будет опубликовано до Нового года. Проект письма обсуждается уже полгода.

Бизнес-сообщество прогнозирует, что письмо повлияет на судебную практику, поможет найти баланс между фискальными интересами и интересами налогоплательщиков. Письма ФНС — ведомственные акты, они обязательны для применения нижестоящими налоговыми органами, но необязательны для судов. Но на практике суды ориентируются на рекомендации ФНС.

Текущая редакция статьи 54.1 НК имеет много вопросов и являются юридически непроработанной нормой, что выявлено правоприменительной практикой, сформированной с 2018 года.

Часть первая НК была дополнена статьей 54.1 19 августа 2017 г. (Федеральный закон от 18 июля 2017 г. N 163-ФЗ). При этом, она не несет в себе какого-либо нового правового регулирования, не меняет объема прав и обязанностей налогоплательщика и не порождает новые налоговые правоотношения.

При этом у ФНС появились возможность, в зависимости от толкования ст. 54.1 НК, пренебрегать такими принципами налогообложения как:

• Принцип нейтральности НДС. Закрепление принципа нейтральности НДС преследовало цель невмешательства в развитие торговли и конкуренции среди предпринимателей.

• Недопустимость возложения на налогоплательщика ответственности за действия третьих лиц, являющихся самостоятельными налогоплательщиками.

• Не допущение объективного вменения. Согласно части 2 статьи 54 Конституции РФ никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон.

Кроме того, в рассматриваемой норме не закреплено требование о том, что обязательным условием применения 54.1 НК является не уплата налогов в бюджет, что также приводит к злоупотреблениям со стороны ФНС. В большинстве практических ситуаций, неуплата налогов – это всего лишь элемент состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 54.1 НК РФ и подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК.

Еще один вопрос правоприменительной практики заключается в том, что должны или нет налоговые органы при проведении мероприятий налогового контроля выяснять на чьей стороне действовала т.н. «техническая» компания: на стороне покупателя или поставщика. И должны ли ФНС выявлять контролирующих ее лиц? Ведь в соответствии с п. 4 ст. 110 НК вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Таким образом, должно быть установлено конкретное лицо, действия которого повлекли за собой неуплату налога в бюджет, то есть тот, кто контролировал или присвоил результаты деятельности «технической» компании. А это как раз, чаще всего и не происходит, и все ограничивается доказыванием притворности отношений с «технической» компанией.

13 декабря 2019 года Минфином России было выпущено Письмо № 01-03-11/97904 о соотношении применения ст. 54.1 НК РФ и расчетного метода, которое подтвердило позицию ФНС России, а именно – отрицание «налоговой реконструкции».

Несмотря на позицию ФНС, сформированная на сегодня судебного практика дает надежду на то, что в случаях применения ст. 54.1 НК «налоговую реконструкцию» будут применять.

Ключевыми аргументами являются (по материалам ТПП РФ XVI Всероссийского налогового форума – 2020 «Налоговая вакцинация экономики»):

• ст. 54.1 НК не устанавливает те последствия невыполнения указанных в ней требований, которые налоговые органы вменяют налогоплательщикам, запрет на проведение «налоговой реконструкции» налогового обязательства по налогу на прибыль путем установления расходной части расчетным путем на основании подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в рассматриваемой норме отсутствует;

• из ст. 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства третьим лицом при несоблюдении условий п. 2 ст. 54.1 НК РФ, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что не освобождает налоговые органы от обязанности проверить – осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств;

• налогоплательщик, не представивший налоговому органу на проверку никакие документы по совершенным сделкам, будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие в полном объеме требованиям ст. 54.1 НК РФ, что противоречит принципам справедливости и правовой определенности;

• полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль в ситуации, когда факты поступления товара налогоплательщику и последующего использования товара в деятельности налогоплательщика не оспариваются, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль;

• введение ст. 54.1 НК РФ не сопровождалось изменением принципов правового регулирования в сфере налогообложения, введением дополнительных составов налоговых правонарушений и санкций, сужением полномочий налоговых органов;

• ст. 54.1 НК РФ должна применяться с учетом принципов налогового законодательства (ст. 3 НК РФ, ст. 57 Конституции Российской Федерации), в частности, налог должен иметь экономическое обоснование и не может быть произвольным;

• в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов (ст. 82, ст. 89 НК РФ);

• преемственность правоприменительной практики, выработанной до ст. 54.1 НК РФ (постановления Пленума ВАС РФ № 53, от 30 июля 2013 г. № 57);

• положения налогового законодательства не допускают доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом, такое доначисление становится дополнительной мерой налоговой ответственности, которая действующим налоговым законодательством не предусмотрена;

• налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика (Определение КС РФ от 4 июля 2017 г. № 1440).

Директор департамента консалтинга ООО АФ «Авуар» Клышкань А.Г.

Чью сторону при рассмотрении налоговых споров чаще занимают арбитры: налоговых инспекторов или коммерсантов? Какие еще инструменты в решении налоговых споров могут применять компании, защищая свои интересы? Ответим на эти и другие вопросы.

Этой весной Верховный суд РФ вынес два очень резонансных определения, первое – от 14 мая 2020 года № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2917, второе – от 28 мая 2020 года № 305-ЭС19-16064 по делу № А40-23565/2018. Две компании, АО «Специализированная производственно-техническая база “Звездочка”» и «Красноярский завод цветных металлов имени В. Н. Гулидова» соответственно, привлекли к себе внимание бизнес-сообщества своими победами в спорах с налоговыми инспекторами. Эти две победы стали поводом обсудить в интервью тенденции последних лет в спорах компаний с налоговыми инспекторами.

На чью сторону чаще встают судьи в налоговых спорах в 2020 году

В целом, по наблюдениям, Налоговое ведомство успешно реализует этот план, в последнее время судебная практика складывается не в пользу бизнеса, арбитры чаще занимают сторону ревизоров, соглашаясь с их точкой зрения.

Причины

Мне кажется, нужно говорить о целом ряде факторов, которые формируют такое соотношение побед и поражений бизнеса.

Суды зачастую не вникают в существо спора, не оценивают каким-либо образом фактические обстоятельства дела, в некоторых смыслах арбитрам проще согласиться с позицией налоговых инспекторов и не разбираться в сути конфликта. Но это не единственная причина, почему компании проигрывают.

Второй очень важный момент заключается в том, что бизнес сегодня в большинстве случаев полагает, что идти в суд вообще нет никакого смысла. То есть существует целая категория налогоплательщиков, которые не идут отстаивать свое мнение в суд.

Есть и другая категория коммерсантов, они бездействуют на уровне досудебного урегулирования, а когда приходят в суд, то по факту просят арбитров провести повторную проверку и оценить доказательства компании, которые появляются только на судебном заседании. Вполне логично, что арбитры отвечают на такие просьбы отказом: извините, мы не будем вместо налогового органа проводить мероприятия контроля, вы должны были представить все документы еще до суда, раскрыть все доказательства заранее.

Компании должны пытаться раскрывать доказательства в досудебном порядке, и подход, согласно которому компания пропускает этот этап и сразу идет за судебной защитой, вряд ли можно назвать правомерным. Аналогичное мнение было высказано в Постановлении Пленума Верховного суда РФ. В документе особо обращается внимание, что все доказательства в рамках налогового спора необходимо раскрывать на досудебной стадии. Эта про­цедура – одна из основополагающих. При этом, к сожалению, в судебных спорах очень часто сами ревизоры приносят новые документы на заседания.

Я обратила внимание, что если суд очень важен, например, в будущем он может сформировать негативную для ФНС судебную практику, то на слушания приходит целая команда юристов и инспекторов. Это могут быть ревизоры всех уровней, начиная с тех, кто проводил саму проверку, юристы из Регионального управления. Иногда на такие заседания приходят даже специалисты из Центрального аппарата налогового ведомства. В то же время налогоплательщики не всегда имеют возможности так же отстаивать свои права, не у всех компаний есть средства для того, чтобы их интересы представлял профессиональный налоговый юрист, нередко бывает так, что сотрудники организации собственными силами пытаются доказать свою точку зрения.

Подытоживая, могут сказать, что та тенденция, которую мы сегодня наблюдаем, при которой инспекторы чаще побеждают в судебных налоговых спорах, это именно совокупность всех факторов, о которых я сказала.

Жалоба на действия налогового инспектора

В последнее время все чаще можно услышать рекомендации юристов, которые предлагают в случае нарушения прав налогоплательщика обращаться в Управление ФНС с жалобами на действия инспекторов, эксперты отмечают, что этот способ защиты интересов бизнеса может быть эффективным. Смысл коммерсантам подавать такие жалобы однозначно имеет! Я соглашусь с точкой зрения, которую озвучивают коллеги.

Действительно, если территориальный налоговый орган злоупотребляет своими полномочиями, то компании необходимо жаловаться на действия ревизоров в Управление.

А в случае, если Управление оставит нарушения без внимания, бизнес может обратиться в Центральный аппарат ФНС, так как Управление не всегда реагирует соответствующе.

Почему это эффективно

Центральный аппарат Службы отвечает за единообразие подходов ревизоров при осуществлении налогового контроля. Видимо, ввиду того, что у нас очень большая страна, Налоговая служба не может контролировать и обеспечивать абсолютное соблюдение всеми налоговыми органами единых подходов в работе с бизнесом. Территориальные инспекторы иногда злоупотребляют своими полномочиями.

Поэтому жалобы в Управление или в Центральный аппарат действительно весьма эффективны.

Суды в этом смысле, к сожалению, если мы говорим о действиях налоговых органов во время контрольных мероприятий, очень редко встают на сторону налогоплательщика, только при каких-то очевидных злоупотреблениях.

Буквально на днях наткнулись на удивительное постановление кассации Уральского округа, где суды согласились с тем, что ревизоры могут неограниченное количество раз проводить дополнительные мероприятия налогового контроля. Будем надеяться, что это дело дойдет до Верховного суда и мнение высших арбитров будет иным.

Из интервью с Марией Лоецкой, налоговым юристом юридической фирмы «Гин и партнеры».

Можно ли начислять аванс в фиксированной сумме?

Уточните, пожалуйста, не запрещено ли
начислять зарплату за первую половину месяца в фиксированной сумме (например, 50 или 40% от оклада с удержанием НДФЛ), а не за фактически отработанные дни с учетом вступивших с 2023 года изменений в НК РФ? Будут ли какие-то негативные последствия по результатам проверок в этой связи?

Могут ли организации учесть страховые взносы при расчете УСН за 2022 год?

Не все организации воспользовались годовой
правительственной отсрочкой уплаты по страховым взносам за апрель, июнь, июль, сентябрь 2022 года. Многие продолжили их уплачивать, чтобы учесть их при расчете налога по УСН за 2022 год. Вскоре организации обнаружили, что налоговики отражают у себя эти суммы как переплату по страховым взносам и даже могут зачесть их в счет погашения налоговых долгов. Могут ли организации учесть страховые взносы при расчете УСН за 2022 год?

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Взыскание судебных расходов в арбитражном процессе

Рассказываем, какие виды судебных расходов
бывают, а также на что обращать внимание при их взыскании, чтобы добиться решения в свою пользу. В частности, выделяем различные аспекты, связанные с доказательствами несения расходов, рассматриваем подходы судов к определению их разумного размера и к порядку распределения между сторонами в зависимости от конкретных ситуаций. Приводим образец заявления в арбитражный суд о взыскании судебных расходов.

ведущий юрист компании «Лексфорт», UBL Group

Как правильно составить договор поручительства

На практике у юристов и руководителей
нередко возникает вопрос: как правильно составить договор поручительства, чтобы избежать признания его недействительным или незаключенным? Автор отвечает на него, объясняя, в чем особенность договора поручительства как способа обеспечения исполнения обязательства, а также на что еще обратить внимание на этапе составления и заключения договора. Дает удобную таблицу-шпаргалку об отличиях поручительства от иных способов обеспечения исполнения обязательства (в т.ч. от банковской гарантии и залога) – ​с ее помощью быстро сориентируетесь, что лучше выбрать в конкретной ситуации. Узнаете, когда гарантийное письмо может быть признано договором поручительства. А еще в вашем распоряжении будет образец договора поручительства с удачными формулировками.

Как ознакомиться с материалами дела в арбитражном суде онлайн

Ограничительные меры в период пандемии
подтолкнули суды к созданию сервисов по удаленному взаимодействию. Одним из нововведений стало появление возможности ознакомления с материалами дела онлайн. Читайте о том, как получить доступ к аудиопротоколам и другим материалам с пошаговой инструкцией и образцом ходатайства об ознакомлении с материалами дела в электронном виде.

Практика правоприменения

Многие юристы давно привыкли к тому, что
доказательства – это или письменные документы (договоры, претензии, счета-фактуры, оплаченные счета и т.п.), или показания (в частности, свидетелей или сторон). Но прогресс не стоит на месте. Все чаще доказательствами становятся переписка по электронной почте (см. № 8’ 2011), SMS-сообщения (см. № 10’ 2011), факсограммы (читайте в следующем номере) и снимки с компьютерного монитора (скриншоты). О том, что и как можно подтвердить скриншотами, какая информация в них должна содержаться и каковы требования к таким снимкам, вы узнаете из статьи.

директор юридического департамента ООО
«Пимпэй Касса»

Возбуждение уголовного дела

В работе руководителя встречаются ситуации,
когда приходится обращаться в милицию. Однако далеко не всегда вас там встретят с распростертыми объятиями: могут отказать в приеме заявления из-за неточностей, допущенных в этом документе, или просто из-за плохого настроения. К сожалению, такие случаи не редкость. Практикующий адвокат рассказывает, когда сотрудники ОВД делают это обоснованно, а когда – незаконно. Он рекомендует, как грамотно составить заявление; советует, на какие действия людей в погонах нужно обращать внимание; когда следует требовать скорейшего рассмотрения заявления, а когда стоит подождать.

к.ю.н., частнопрактикующий адвокат (адвокат-голубев.рф)

Топ-10 нарушений трудового законодательства

Сколько найдется в России работодателей,
которые ни разу не нарушали нормы Трудового кодекса РФ? Ответ очевиден: немного. А все потому, что нарушения подстерегают их практически на каждом шагу. И чтобы бороться с ними, надо знать «врага в лицо». В статье мы рассмотрим самые распространенные промахи, которые компании допускают в отношениях с работниками.

заместитель начальника службы юридического
сопровождения филиала ОАО «РОСТ БАНК»