Топ-5 налоговых споров в первой половине 2020 года

Анализ отдельных налоговых споров можно посмотреть YouTube: https://www.youtube.com/c/МаксимЮзвак

Краткий обзор налоговых новостей за ноябрь 2022: https://youtu.be/vdgPj1z2wvo

Дайджест налоговых новостей за ноябрь 2022: https://youtu.be/oNPxBm3xWYc

Практика Конституционного Суда по налогам за 1-полугодие 2022: https://youtu.be/ZuLkZjzqVsA

Налоговые споры за 2021: https://youtu.be/DiyYWrk4Ltk

ТОП-10 Налоговых споров за 2021: https://youtu.be/_aqKmzmLgOs

Общие вопросы

Определение от 1 июля 2022 г. № 308-ЭС22-10926 (с. Антонова М.К., ИП Дискаленко Дина Михайловна) –

Суд исходил из допустимости применения в рассматриваемой по настоящему делу ситуации пункта 3 статьи 48 НК РФ по аналогии закона, в связи с чем признал, что срок для взыскания налогов и пеней инспекцией не пропущен. Суд отметил, что применительно к пункту 3 статьи 48 НК РФ по требованиям налогового органа о взыскании недоимки по обязательным платежам и пени заявление о взыскании спорной суммы может быть подано в суд в течение шести месяцев после отмены судебного приказа.

Определение от 19 августа 2022 г. № 306-ЭС22-7274 (с. Завьялова Т.В., -Антонова М.К., Першутов А.Г., СПЕЦИНЖИНИРИНГ) +

При этом следует признать ошибочной позицию судов об отсутствии у налоговых органов права в рассматриваемый период на исключение недостоверных сведений, содержащихся в декларациях, представленных в налоговый орган неуполномоченным лицом. Данный вывод в рассматриваемом деле повлек отказ обществу в удовлетворении части заявленных требований, призванных реально восстановить его права налогоплательщика.

Отрицание возможности исключения из обработки налоговых деклараций организаций-налогоплательщиков, поданных помимо воли самих налогоплательщиков неуполномоченными лицами, то есть, по сути, отрицание возможности исключения из обработки ничтожных документов, не создающих каких-либо правовых оснований, по причине отсутствия законодательного регулирования данного процесса, входит в противоречие с основными задачами и целями функционирования правового государства, где главной задачей налоговых органов является осуществление контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов с соблюдением законных интересов и прав налогоплательщиков.

Ссылка на оригинал статьи

Налоговые споры об искусственном дроблении бизнеса набирают обороты. Отраслевым лидером по обвинениям в искусственном дроблении с долей 23% по статистике Гида по дроблению, версия 6.0 июль 2017-декабрь 2020 года является производственная сфера. Это одно из открытий, которые мы сделали, проанализировав 95% дел по искусственному дроблению за 2017-2020 годы. Учитывая, что обособление производственной составляющей является важной задачей в рамках комплексного структурирования бизнеса, предлагаем еще раз оценить риски и возможности на пути ее достижения.

Итак, что мы имеем. С одной стороны, есть позиция Высшего Арбитражного Суда:

И сама ФНС вторит (Письмо Федеральной налоговой службы от 29 декабря 2018 г. № ЕД-4-2/25984):

Необходимо исключить предъявление необоснованных претензий к разделению бизнеса, не направленному на злоупотребления, поскольку выбор и изменение бизнес-структуры является исключительным правом хозяйствующего субъекта.

Откуда взялись эти 23 % дел, в которых внимание налогового органа посвящено именно производственным компаниям?

Основных причин две.

И все же, мы поговорим о  претензиях, касающихся  самого «сердца» производственной компании — производственного процесса. Предлагаем на примере нескольких дел прочувствовать, в каких случаях претензии налогового органа об искусственном дроблении производственной компании будут очень вероятны, а позиция суда — очень к ним восприимчива.

• Все
• Аудит
• МСФО
• Финансы
• Оценка
• Кадры
• Софт
• Прочее
• Аттестат главного бухгалтера

Как избежать штрафов и допросов от ФНС

Предприниматели при заключении договоров ГПХ с самозанятыми, все чаще попадают в зону повышенного внимания со стороны ФНС: налоговики подозревают бизнесменов в подмене трудовых отношений и принудительном переводе сотрудников на НПД. Если правонарушение докажут, компании доначислят налоги, штрафы и пени. Расскажем, как избежать неприятного сценария.

Кто под подозрением у ФНС?

В недавнем письме налоговая рассказала об основных признаках незаконных схем с участием самозанятых. Теперь каждый налогоплательщик может оценить как свою деятельность, так и выбор контрагентов по предлагаемым критериям.

Под подозрение попадают следующие случаи:

• наличие статуса самозанятого — обязательное условие для заключения ГПД: если гражданин готов выполнить работу, будучи в другом статусе, заказчик отказывается заключать договор;
• заказчик в договоре определяет режим работы самозанятого: прописывает длительность рабочей смены, «назначает» выходные дни;
• заказчик выделил куратора, который должен контролировать и направлять деятельность самозанятого;
• самозанятый трудится в офисе или на объекте заказчика, при выполнении своей работы использует материалы, инструменты и оборудование заказчика;
• выплаты вознаграждения самозанятому совпадают с выплатами зарплаты на предприятии заказчика;
• суммы вознаграждений зафиксированы в договоре, равно как и даты выплат.

Количество самозанятых, работающих с компанией, не играет роли – ФНС может пригласить для дачи пояснений предпринимателя, у которого заключен договор с единственным самозанятым, так и другого бизнесмена, который привлекает к работе десятки плательщиков НПД. Жалобы на подобные действия поступали и в 2020 году, и в 2021.

Особое внимание уделяют самозанятым, которые сотрудничают только с одной компанией. Их стали активнее вызывать на допрос в налоговую. Инспекторов интересует:

• как самозанятый узнал о вакансии и компании, с которой сотрудничает;
• какие услуги и в каком объеме оказывает;
• кто контролирует качество работы;
• когда налогоплательщик получил статус самозанятого и когда подписал ГПД с данной организацией;
• содержание договора ГПХ: на какой срок заключен, какие обязанности, как осуществляется выплата вознаграждения;
• бывал ли самозанятый в офисе компании, пользовался ли предоставленными ими материалами, расходниками, инструментами, оборудованиями;
• кто оплачивает расходы на интернет, мобильную связь, электричество;
• с кем еще работает самозанятый, помимо данной компании;
• прописана ли в договоре ответственность за невыполнение работы, предусмотрены ли дисциплинарные взыскания.

Чек-лист для оценки рисков при работе с плательщиками НПД

Если вы уже сотрудничаете с самозанятыми или только планируете заключить ГПД с одним из них, проверьте возможные риски по предложенному чек-листу.

• Действительно ли подрядчик является самозанятым? Статус можно проверить на сайте ФНС. Если исполнитель окажется физическим лицом без статуса самозанятого, заказчику придется заплатить за него зарплатные налоги, штрафы и пени.
• Может ли самозанятый выполнять ту работу, которую ему планирует поручить заказчик в рамках договора? Перечень запрещенных видов деятельности на спецрежиме опубликован в ст. 4 Федерального закона № 422 от 27.11.2018 г.
• Где работал подрядчик в течение последних 2 лет: если он состоял в трудовых отношениях с заказчиком, то вознаграждение по ГПД не попадает под НПД.
• Куда устроился сотрудник после того, как отказался от статуса плательщика НПД: если он сначала выполнял работу для компании в качестве самозанятого, а затем устроился туда работать, то этот факт налоговые инспекторы могут рассматривать как испытательный срок, оформленный в виде работы по ГПД.
• Есть ли в штатном расписании заказчика должность, предполагающая выполнение тех же обязанностей, что возложены на самозанятого? Если да, то у налоговой есть повод заподозрить предприятие в уходе от налогов и применении мошеннических схем.
• Содержит ли ГПД положения, указывающие на наличие трудовых взаимоотношений: например, в документе указана должность или профессия самозанятого, прописан график работы и отдыха, не указан срок выполнения работ, назначен руководитель из числа должностных лиц предприятия. О различиях между трудовыми отношениями и услугами самозанятого вы можете узнать из памятки ФНС.
• Кто обеспечивает самозанятого ресурсами и инструментами для выполнения работы по ГПД? Если это делает заказчик, то налоговая может заподозрить намеренную замену трудовых отношений договорами ГПХ.

Как правильно оформить договор с самозанятым

Для работы с самозанятым нужно оформить договор гражданско-правового характера: подряда, возмездного оказания услуг, перевозки или авторского заказа. Нанимать плательщика НПД как посредника или агента нельзя, равно как и заключать с ним договор комиссии или поручения.

В самом документе указывают:

• дату заключения договора и срок его действия;
• права и обязанности сторон;
• описание процедуры сдачи и приемки работы, правила подписания передаточного акта;
• последствия оказания услуг ненадлежащего качества;
• стоимость услуг и способ их оплаты;
• порядок изменения отдельных положений договора;
• порядок разрешения споров;
• реквизиты подрядчика и заказчика.

При желании в тексте можно уточнить, что исполнитель работает в статусе самозанятого, вследствие чего заказчик освобождается от обязательств по уплате налогов и взносов. Полезно будет указать, что в случае прекращения деятельности в качестве самозанятого, исполнитель обязан будет предупредить об этом заказчика заранее.

Если сумма сделки менее 10 тыс. руб., либо работа выполняется тут же, в момент заключения сделки, можно обойтись устной договоренностью. Яркий пример: вы пригласили сантехника для устранения протечки крана в офисном санузле.

Частые ошибки при работе с самозанятыми

Некоторые формулировки ГПД налоговая однозначно рассматривает как признак нечестных схем ухода от налогов. Рассмотрим их подробнее:

• В договоре указывается, что работу исполнитель должен выполнить лично. Такая формулировка – признак трудового договора. На самом деле, самозанятый имеет право привлекать помощников по договору ГПХ. Если заказчика такой вариант не устраивает, можно добавить в соглашение пункт о том, что исполнителю на подобные действия нужно письменное согласие заказчика.
• Не указан срок действия договора – а это одно из основных условий для договора подряда. Кстати, и перезаключение договора с одним и тем же исполнителем – это тоже большой риск. В качестве альтернативы можно предусмотреть автоматическую пролонгацию документа, если исполнитель не отправит соответствующее письмо заказчику за 2 недели до окончания срока действия договора.
• Указана ежемесячная оплата в фиксированной сумме. В марте 2021 года ФНС заявила о запуске скоринговой системы, которая будет анализировать периодичность и источники выплат вознаграждений самозанятым. Любые регулярные выплаты – это автоматическое попадание в зону риска. Чтобы исключить подобный сценарий, в договоре нужно сделать акцент на процедуре сдачи готовой работы, после которой исполнитель может получить денежное вознаграждение.
• В договоре прописаны признаки трудовых отношений. То есть, заказчик установил для самозанятого график или место работы, либо использовал формулировки, характерные для трудового договора.

Таким образом, чтобы избежать внимания со стороны ФНС и приглашения на «беседу», нужно перед заключением ГПД проверить статус самозанятого, а в тексте самого договора не использовать формулировки, указывающие на трудовые отношения. После оплаты не забудьте взять у самозанятого чек, но при этом сами не выписывайте ему каких-либо расчетных листков или иных документов, которые обычно выдаете штатным сотрудникам.

Рекомендуйте статью коллегам

КомментироватьОбсудить на форумеПоследние статьи по теме:Горячие темы. Эти статьи обсуждают:

Отключить мобильную версию

Поводом для обращения в Суд стал п. 37 Правил взимания, исчисления, уплаты и взыскания утилизационного сбора в отношении самоходных машин и (или) прицепов к ним, а также возврата и зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм этого сбора.

Правовые позиции Верховного Суда РФ

Определение СКЭС ВС РФ от 23.12.2022 по делу № А63-18516/2020 ИП Шупикова А.Н.

Налогоплательщик (ИП Шупиков А.Н.) и взаимозависимое (аффилированное) с ним лицо (ИП Шупикова Т.М.) образовывали единый хозяйствующий субъект по производству и реализации верхней одежды. Предприниматели создали схему дробления бизнеса, позволяющую с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, минимизировать налоговые обязательства посредством применения УСН.

Инспекция располагала сведениями и документами, которые позволяли определить налоговые обязательства заявителя с учетом налогов, исчисленных и уплаченных каждым предпринимателем за спорные налоговые периоды, по которым объединены их доходы. Вместе с тем при определении размера недоимки эти сведения инспекцией фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пеней и штрафов, начисленных по результатам проверки.

Доводы относительно необходимости определения действительного размера налоговой обязанности посредством применения налоговой реконструкции неоднократно заявлялись ИП при рассмотрении дела, однако отклонены нижестоящими судами с указанием на то, что налог, уплаченный по УСН, не участвует в расчете налогов, доначисленных в ходе выездной проверки, и его сумма может быть учтена лишь в ходе исполнения решения налогового органа, в том числе путем подачи уточненных деклараций, заявления в порядке ст. 78 НК РФ.

Данная позиция не может быть признана правомерной. Акты судов нижестоящих инстанций отменены, дело направлено на новое рассмотрение.

Определение СКЭС ВС РФ от 21.12.2022 по делу № А41-68521/2021 ФГБУ «Научно-исследовательский центр подготовки космонавтов имени Ю.А. Гагарина»

Учреждение создано для выполнения государственных задач в области космической деятельности, отнесено к ведению Государственной корпорации по космической деятельности «Роскосмос» и не является коммерческой организацией, в связи с чем не имеет своей целью получение прибыли от гражданской авиации. Это означает, что предоставление заявителю льготы по транспортному налогу, согласно подп. 4 п. 2 ст. 358 НК РФ, не может быть поставлено в зависимость от присвоения кода ОКВЭД, характеризующего деятельность коммерческих перевозчиков в сфере гражданской авиации, а также от доли доходов налогоплательщика, связанных с использованием воздушных судов, поскольку их основное использование осуществляется в интересах государства.

К числу основных видов деятельности учреждения относится осуществление воздушных перевозок космических экипажей, специалистов учреждения, представителей федеральных органов исполнительной власти и иных представителей заинтересованных организаций; осуществление воздушных перевозок грузов и оборудования; осуществление эксплуатации, обслуживания и ремонта авиационной техники учреждения, аэродромно-техническое обеспечение.

Таким образом, функционирование налогоплательщика в соответствии с установленными его учредителем (Российской Федерацией в лице «Роскосмос») предметом и целями деятельности невозможно без осуществления воздушных перевозок пассажиров и грузов, и в этом смысле осуществление соответствующих перевозок относится к основной деятельности заявителя. Иное толкование подп. 4 п. 2 ст. 358 НК РФ делает невозможным применение льготы в отношении государственной авиации специального назначения, что не вытекает из содержания данной нормы и противоречит принципу равенства.

Определение СКЭС ВС РФ от 01.12.2022 по делу № А40-20125/2021 ООО «Шанель»

Дивиденды, полученные участником (акционером) хозяйственного общества в результате распределения чистой прибыли, по своей экономической природе представляют собой доход от инвестиций, вложенных участником (акционером) в создание или приобретение предприятия («прямые инвестиции»), и как таковые (per se) не связаны импортом товаров.

По общему правилу перечисляемые покупателем продавцу дивиденды не включаются в таможенную стоимость ввозимых товаров. Однако платежи, поименованные в качестве дивидендов и являющиеся таковыми лишь по форме (prima facie), признаются связанными с ввезенными товарами и включаются в их таможенную стоимость, если по своей сути они обеспечивают получение продавцом части причитающегося ему дохода (выручки) от продажи ввезенных товаров и выполняют данную функцию в отношениях между сторонами внешнеторгового контракта.

В тех случаях, когда ввоз товаров осуществляется на основании сделок, совершаемых между участниками одной группы компаний, а доход (выручка) российского покупателя – формируется преимущественно за счет продажи ввезенных товаров, решение вопроса о выплате дивидендов оказывается исключительно вопросом усмотрения иностранного поставщика и (или) взаимосвязанных с ним участников группы компаний (при отсутствии законодательных ограничений), что порождает существенный риск манипулирования элементами стоимости товара, формирующими его таможенную стоимость.

Определение ВС РФ от 13.12.2022 по делу № 16-КГ22-29-К4 Тюрикова А.В.

В отношении Тюрикова А.В. (директора общества) вынесено постановление о прекращении уголовного дела и уголовного преследования по нереабилитирующему основанию (из-за истечения срока давности).

Суд отклонил довод директора о том, что налоговым органом не исчерпана возможность погашения ущерба обществом и что ответственность за уплату налога возлагается на юридическое лицо, поскольку неуплата налогов юридическим лицом по вине директора является ущербом, причиненным бюджету РФ, возместить ущерб иным образом не представляется возможным. Между тем надлежащим ответчиком по требованию о возмещении ущерба, причиненного преступлением, выступает виновное в этом преступлении физическое лицо. То обстоятельство, что общество является действующим лицом, не означает, что выявленные недоимки будут погашены. В действиях директора усматриваются признаки состава преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ. Ущерб Российской Федерации причинен директором как физическим лицом, возглавлявшим юридическое лицо и в соответствии со ст. 27 НК РФ являвшимся его законным представителем. В связи с этим директор является лицом, ответственным за возмещение причиненного государству ущерба.

Правовые позиции кассационных судов

Приведем также некоторые позиции судов кассационной инстанции по налоговым спорам. Подробнее можно прочесть в ежемесячном обзоре «Налоговые споры в округах: важные для практики выводы».

Постановление АС ПО от 21.11.2022 по делу № А55-29250/2021 ООО «ЖБК»

Основанием доначисления НДС, налога на прибыль, пеней и штрафа послужил вывод налогового органа об искажении обществом налогового учета и, как следствие, неправомерности вычетов НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям с контрагентами в полном объеме.

Суд удовлетворил требование общества о признании решения налогового органа недействительным. Обстоятельства наличия в цепочке поставки продукции посредников не могут автоматически являться доказательством нереальности хозяйственных операций. Поставщики металлопродукции и инертных материалов подтвердили наличие хозяйственных операций. Реальность поставки продукции, факт использования приобретенной продукции в производственной деятельности заявителя, а также достоверность первичных документов, подписанных с участием контрагентов, инспекцией не оспариваются. Факт поставки товара напрямую от поставщиков на склад налогоплательщика, минуя склады контрагентов, признан судом обычной практикой делового оборота. Налоговым органом не представлено доказательств невозможности реального осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества, объема материальных или трудовых ресурсов. Не подтверждена подконтрольность и согласованность действий между обществом и контрагентами.

Судом отвергнут довод инспекции о том, что собственные векселя, выданные контрагентами в оплату поставленного товара, на момент проведения проверки не погашены, поскольку данный довод сам по себе не может порочить отношения заявителя с контрагентами. Контрагенты в декларациях и книгах продаж отразили реализацию объемов ТМЦ в адрес налогоплательщика и начислили налоги, что не отрицается налоговым органом. Претензии, предъявленные инспекцией к контрагентам второго и последующих звеньев, не могут стать основанием для возложения на общество дополнительных налоговых обязанностей.

Постановление АС ЦО от 09.11.2022 по делу № А54-5580/2022 ООО «Транслогистик»

Общество оспорило решение налогового органа и потребовало признать незаконным бездействие вышестоящего налогового органа (УФНС), выразившееся в нерассмотрении жалобы налогоплательщика на решение инспекции.

Возвращая заявление, суды первой и апелляционной инстанций исходили из несоблюдения обществом досудебного порядка урегулирования спора, поскольку с учетом возможности продления сроков рассмотрения жалобы она должна была быть рассмотрена УФНС в срок до 29.07.2022.

Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и направил дело на новое рассмотрение. Жалоба на решение инспекции направлена в электронной форме по ТКС 14.06.2022. Срок ее рассмотрения вышестоящим налоговым органом истекал 08.07.2022 (три рабочих дня на направление жалобы налоговым органом в УФНС плюс 15 рабочих дней на принятие УФНС решения по жалобе). Доказательств того, что вышестоящим налоговым органом срок рассмотрения жалобы продлевался еще на 15 рабочих дней, не имеется. Напротив, инспекция указывает, что жалоба рассмотрена в установленный срок и 30.06.2022 УФНС принято решение.

Решение УФНС от 30.06.2022 направлено заявителю 01.07.2022 почтовым отправлением. В соответствии с абз. 3 п. 4 ст. 31 НК РФ днем получения решения вышестоящего налогового органа обществом считается 11.07.2022. Между тем на момент обращения с заявлением в суд, то есть 15.07.2022, налогоплательщик не располагал информацией о результатах рассмотрения жалобы на решение инспекции, в связи с чем указал на оспаривание не только названного решения, но и соответствующего бездействия УФНС. Обществом доказан факт соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора.

Постановление АС СКО от 09.11.2022 по делу № А63-14849/2021 ООО «Торгово-транспортный альянс»

О недопустимости показаний специалиста не свидетельствует отсутствие заключенного с налоговым органом договора и предварительно представленного заключения специалиста, так как инспекцией соблюдена установленная ст. 90, 96 НК РФ процедура допроса специалиста по обстоятельствам, установление которых требует специальных познаний, без проведения исследования (предоставления экспертного заключения), не требующая изложения консультации специалиста в письменной форме.

Само по себе отсутствие предусмотренного ст. 96 НК РФ договора не ставит под сомнение компетентность и незаинтересованность специалиста, привлеченного налоговым органом для содействия при осуществлении налогового контроля.

Постановление АС МО от 03.11.2022 по делу № А40-250895/2021 ПАО «Газпром»

Общество понесло расходы в виде удержанной суммы, не получив ту сумму долларов США и российских рублей, которую по договору должно было бы получить при отсутствии у налогового агента обязанности удержать налог. Поэтому именно удержанную сумму долларов США нужно пересчитывать в рубли для применения вычета. В случаях же, когда из выплаченного в российских рублях дохода были удержаны также российские рубли, никакого рублевого эквивалента определять не требуется – вычитается удержанная сумма рублей.

Исчисление подлежащей зачету суммы удержанного налога не поставлено в зависимость ни от момента ее уплаты налоговым агентом, ни от той суммы, которую он в соответствии с правилами своего государства уплатил в бюджет, поскольку вычету подлежит удержанная, а не оплаченная иностранным налоговым агентом сумма налога.

Дублирование производственной компании

Очень часто фантазия налогоплательщика ограничивается следующим: по мере приближения к лимитам по УСН появляется копия основной производственной компании, которая полностью берет на себя все функции от закупа до сбыта.

Эта «копия» сама покупает сырье, сама производит и продает. Многим кажется, что это наиболее простой способ дробления ГК — не надо придумывать внутренние договоры, разделять производственный процесс.

Однако, это работает, если у компании-дублера есть свое реальное производство, которое обособленно от других субъектов ГК.

Например, две взаимозависимые компании, чье оборудование (станки) размещено вперемешку на заводских площадях, находятся по одному адресу, имеют общих административно-хозяйственных работников (бухгалтера, кадровики и пр.). Казалось бы, шансов нет. Но суд на протяжении всех трех инстанций вставал на сторону налогоплательщика. Все дело в том, что, как было установлено, станки размещены таким образом по технологическим причинам, при этом у каждой компании свой процесс производства и разная продукция. Это позволило компаниям защитить свое право на УСН и избежать доначислений (Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 марта 2019 г. N Ф01-609/19 по делу N А82-18645/2017).

Фиктивность такого дублирования производственных компаний в судах достаточно легко вскрывается, лишая налогоплательщика надежды на успех.

Две производственные компании занимались одинаковым видом деятельности — производство мебели (кухонь) по индивидуальным заказам. Не обошлось без случайных совпадений: цех и производственное оборудование оказались общим; единый процесс размещения и контроля выполнения каждого заказа без указания производителя; сотрудники каждой компании работали «рука об руку» друг с другом над каждым заказом; невозможность выделения материалов, направленных на изготовление конкретной продукции.

Налоговый орган пришел к выводу о ведении двумя компаниями единого производственного процесса, формально разделенного на два юридических лица в целях сохранения УСН. Суд вынес отрицательное для налогоплательщика решение (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 декабря 2018 г. N Ф04-5770/18 по делу N А70-3378/2018).

Показателен еще один пример.

Молокозавод стал вырастать из «упрощенки». Не желая переходить на налог на прибыль, собственниками был создан новый «завод». Однако выделить отдельную производственную линию было невозможно. ФНС и суды установили, что у новой компании нет собственного оборудования, нет своего обособленного штата — работу выполняют сотрудники основного Молокозавода. Чтобы хоть как-то нивелировать это обстоятельство, Молокозавод выступал в роле подрядчика для нового завода. Но и это действие было искусственным, а поэтому стало еще одним доказательством недобросовестности сторон: выяснилось, что оплату по договору нельзя назвать экономически обоснованной — расходы Молокозавода на производство продукции в 7 раз превышали оплату. (Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2020 г. N 19АП-1921/20 по делу N А48-8351/2019).

УСН

Определение от 12 июля 2022 г. № 309-ЭС22-4514 (с. Завьялова Т.В., Антонова М.К., Тютин Д.В., Торгово-рыночный центр на Северо-Востоке) +

Метод начисления признает доход полученным при любом увеличении имущественной сферы налогоплательщика и позволяет обеспечить равное распределение налогового бремени среди плательщиков вне зависимости от того, за счет каких именно активов (полученного в денежной или иной форме имущества) произошло увеличение благосостояния хозяйствующего субъекта. При этом предполагается, что полученные активы, в том числе права (требования) к третьим лицам, учитываемые в качестве дебиторской задолженности, как правило, являются ликвидными, то есть могут быть трансформированы налогоплательщиком в денежные средства по его усмотрению, например, путем совершения сделок по их отчуждению (уступке). Применение метода начисления позволяет исключить риски, связанные с минимизацией налогообложения при избежании или сокрытии расчетов в денежной форме между контрагентами (статья 54.1 НК РФ).

В отличие от метода начисления, при применении кассового метода экономическая выгода от реализации имущества по общему правилу считается извлеченной налогоплательщиком при поступлении в его распоряжение денежных средств или оплаты в иной форме (например, освобождение от необходимости осуществления платежа контрагенту в результате зачета встречных однородных требований). По сути, кассовый метод связывает получение дохода с возникновением в распоряжении налогоплательщика источника, за счет которого могут быть произведены необходимые расходы, в том числе уплачены налоги, относящиеся к той деятельности, в рамках которой получен доход.

Определение от 5 июля 2022 г. № 306-ЭС22-7624 (с. Завьялова Т.В., Строительно-монтажное управление № 3) –

Экономия застройщика от строительства определена налоговым органом как разница между средствами, привлеченными от участников долевого строительства, и суммой фактических затрат, приходящихся на строительство объектов по договорам договоров долевого участия. В расчет экономии налоговым органом включены денежные средства дольщиков, использованные обществом на строительство, в том числе и по договорам, реализация которых произошла после ввода объекта в эксплуатацию.

Определение от 19 августа 2022 г. № 301-ЭС22-13839 (с. Першутов А.Г., Инвестиционная компания) –

Если сделка фактически исполнена, ее несоответствие нормам законодательства, регулирующим хозяйственную деятельность, значения для налогообложения не имеет. Само по себе признание недействительным договора не освобождает от уплаты налога с полученного по такой сделке дохода.

Дробление единого производственного процесса

У любого бизнес-процесса есть неотъемлемые признаки: начало и поставщики, протяженность во времени, результат и клиент, задействованные ресурсы, владелец. Когда в результате построения группы компаний и отпочковывания в связи с этим отдельных производственных функций происходит полное исчезновение отдельных признаков — беды не миновать.

Причем исчезновение может проявляться в разных, порой причудливых формах. Например, у процесса появляется два владельца (по факту и на бумаге, показания свидетелей тут ФНС в помощь), невозможность определить результат искусственно распиленных процессов (чаще встречается, когда отдельные стадии обработки пытаются разделить между разными субъектами), трудности с определением временных границ процесса (начало и конец) в связи с размыванием границ физических (левая половина цеха — одна компания, правая — другая).
Особенно радостно, что чаще всего в результате такого дробления ломаются сразу несколько важных признаков процесса.

Для оценки подобных ситуаций не нужно быть специалистом по производству, а  хотя определенные познания в управлении бизнес-процессами потребуются, именно поэтому этот признак хотя и встречается пока не часто (в 11 % дел об искусственном дроблении бизнеса), но отнесен нами к «снайперскому списку» — в случае его обнаружения, вероятность победы в налоговом споре стремится к нулю.

Научно-производственный центр (НПЦ) разрабатывал конструкторскую документацию для оборудования. Производственный процесс был разделен между самим Центром, который применял ОСН, и субподрядчиками на УСН. Судя по содержанию судебных актов, НПЦ заранее постарался обосновать такое разделение — мол у каждого исполнителя была своя промежуточная обособленная задача. Однако ФНС, а в след за ней и суд, подробно вникли в суть научно-исследовательских работ. Было установлено, что все задачи и цели были встроены в единый и неразрывный календарный план, все исполнители поэтапно согласовывали свои шаги по ходу выполнения своих задач. Это позволило суду сделать вывод «фактически работниками выполнялся единый процесс создания конструкторской документации» (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 апреля 2019 г. по делу № А03-21450/2017).

Налоговая ответственность

Определение от 26 августа 2022 г. № 308-ЭС22-1936 (с. Иваненко Ю.Г., Антонова М.К., Завьялова Т.В., ИП Адонин Евгений Тимофеевич) –

Бездействие налогоплательщика правомерно охарактеризовано налоговым органом как носящее виновный характер, с чем согласились суды первой и апелляционной инстанций, поскольку согласно установленным в ходе налоговой проверки обстоятельствам предприниматель заведомо знал о неправомерности применения им ЕНВД и неисполнении обязанностей налогоплательщика по общей системе налогообложения, заявив о ведении деятельности через объект стационарной торговой сети (магазин по продаже автозапчастей) при фактическом отсутствии указанного объекта, а также превысил предельный размер выручки, в отношении которой может применяться УСН. Следовательно, при доказывании виновности в совершении правонарушения налоговым органом выполнены предписания пунктов 3 и 6 статьи 108 НК РФ. При таком положении следует признать обоснованными выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что поведение предпринимателя, не представлявшего налоговую отчетность по общей системе налогообложения при наличии такой обязанности, образует состав правонарушения, предусмотренный пунктом 1 статьи 119 НК РФ, и о наличии оснований для привлечения предпринимателя к ответственности по данной статье.

Нельзя согласиться с доводами предпринимателя, приведенными при рассмотрении настоящего дела в Верховном Суде Российской Федерации, о недопустимости его одновременного привлечения к ответственности за непредставление налоговых деклараций по общей системе налогообложения (статья 119 Налогового кодекса) и за неуплату налогов (статья 122 НК РФ), мотивированными тем, что сдача налоговой декларации по УСН (ЕНВД) и, соответственно, непредставление декларации по НДС и НДФЛ являлось способом совершения правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а не самостоятельным правонарушением.

Поскольку виновные действия налогоплательщика, связанные с неправомерным применением специальных налоговых режимов, привели к неисполнению им двух различных обязанностей (бездействие по подаче декларации по общей системе налогообложения и бездействие в уплате налогов по указанной системе налогообложения), то привлечение налогоплательщика к ответственности одновременно по статьям 119 и 122 НК РФ повторным не является. То обстоятельство, что поведение налогоплательщика охватывалось единым умыслом, также не является основанием для поглощения менее строгой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ, более строгой санкцией, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса.

Вопросы добросовестности

Определение от 21 июля 2022 г. № 301-ЭС22-4481 (с. Антонова М.К., Завьялова Т.В., Павлова Н.В., ОптимаСтрой) +

Действия, направленные в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом. Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое «дробление бизнеса») налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

В то же время, из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также — консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Определение от 4 июля 2022 г. № 305-ЭС22-8787 (с. Завьялова Т.В., Москоу-Дэсижн) –

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды исходили из того, что общество пропустило установленный статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации срок на возврат налога, поскольку должно было знать о наличии переплаты в момент совершения платежей по налогу, так как в действительности не осуществляло облагаемую УСН предпринимательскую деятельность, а создало противоправную схему искусственного «дробления» бизнеса.

Определение от 25 августа 2022 г. № 309-ЭС22-15668 (с. Антонова М.К., Троицкий элеватор) +

Судебные инстанции исходили из реальности хозяйственных операций общества с обществами с ограниченной ответственностью «Климовское» и «Магнитогорский элеватор», необходимости определения действительного объема налоговых обязательств налогоплательщика с учетом неправомерного выставления счетов-фактур с выделением НДС, а также приняли во внимание доначисление органами налогового контроля НДС к уплате в бюджет по данным операциям спорным контрагентам.

Идеальная производственная компания

С учетом этого опишем идеальную производственную компанию, взаимоотношения с которой не станут поводом для налоговых доначислений:

• Замкнутый технологический цикл и понятный конечный продукт;
• Свой штат сотрудников;
• Средства производства (на праве собственности или аренды);
• Справедливое распределение рентабельности с заказчиком: никто не ведет убыточную или низкомаржинальную деятельность;
• Аккуратное и своевременное оформление первичных документов;
• Оплата выполненных работ получена вовремя;
• Все случаи использования общих ресурсов имеют документальное подтверждение.

И, заметьте, ни слова про отсутствие взаимозависимости. Производственная компания может быть взаимозависимой и, скорее всего, будет таковой, если речь идет о группе компаний. Однако, целью ее создания не должна быть налоговая экономия. Обособление производственной составляющей позволяет решить массу задач — от конкретизации ответственности руководителя до повышения стабильности бизнеса в целом. И в этом плане позиция Высшего Арбитражного Суда, с которой мы начинали, продолжает оставаться актуальной.

Работа на грани лимитов по УСН

Налогоплательщики — «упрощенцы» применяют кассовый метод, что открывает простор в регулировании объема поступаемой выручки для целей налогообложения. Пример, когда налогоплательщику не повезло:

«Производство» (УСН) производило и самостоятельно продавало продукцию. Приблизившись к лимитам по УСН, в последние месяцы года часть продукции была передана на реализацию через «запасную компанию», основная задача которой — сдача имущества в аренду. Клиенты сообщили налоговому органу, что их предупредили о новом поставщике на тех же условиях на короткий промежуток времени (Дело № А09-8586/2017).

Налогоплательщику не удалось объяснить разумные причины, почему на несколько месяцев была изменена цепочка сбыта продукции, ведь у «запасной компании» не имелось своих менеджеров по продаже, наработанных навыков да и увеличения клиентской базы не произошло. Еще с одной похожей ситуацией можно ознакомиться самостоятельно (А43-21169/2017).

Налог на прибыль

Определение от 20 сентября 2022 г. № 305-ЭС22-12778 (с. Антонова М.К., Воздушные Ворота Северной Столицы) –

При исследовании обстоятельств дела установлено, что общество относило проценты по договору субординированного займа в состав внереализационных расходов; накопленная задолженность общества погашена материнской компанией THALITA TRADING LIMITED; соглашением о зачете урегулировано прекращение взаимных обязательств сторон (обязательства компании THALITA TRADING LIMITED по оплате дополнительного вклада и обязательства общества по компенсации суммы переведенного (погашенного) долга); денежные средства в результате зачета встречных однородных требований между обществом и компанией THALITA TRADING LIMITED в адрес налогоплательщика в целях увеличения чистых активов фактически не поступали, формально отражены в качестве зачета, при этом от обязательств по субординированному кредиту общество было освобождено.

Принимая во внимание изложенное, суды пришли к выводу о заключении соглашения о зачете однородных требований с целью освобождения налогоплательщика от кредитных обязательств, которые он не мог исполнять, то есть с целью прощения долга. Поскольку суммы процентов по договору субординированного займа общество учитывало в составе расходов, реально их не выплачивало и получило зачет (прощение) долга от материнской компании, то спорные суммы процентов на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ подлежат включению в состав внереализационных доходов.

НДС

Определение от 1 июля 2022 г. № 310-ЭС22-7391 (с. Завьялова Т.В., ИП Стрелкова Татьяна Трофимовна) –

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя, суды согласились с выводом налогового органа и признали законным доначисление заявителю налога на добавленную стоимость, поскольку в подпункте 20 пункта 2 статьи 149 НК РФ четко определен перечень организаций, осуществляющих деятельность в сфере культуры и искусства, операции по реализации услуг которых освобождаются от налогообложения НДС. Указанный пункт расширительному толкованию не подлежит.

Единственный заказчик по договору переработки давальческого сырья

Использование договора переработки давальческого сырья (он же — договор толлинга, он же — договор подряда иждивением Заказчика) активно используется как в отношениях со сторонними подрядчиками, так и со взаимозависимыми производственными предприятиями. Задача подрядчика в этом случае — изготовить (расфасовать, распилить и т.п.) из переданных материалов готовую продукцию.

Усомниться в целесообразности функциональной специализации компаний сложно.

Вместе с тем, наличие у условной компании «Производство» единственного заказчика в виде Торгового дома будет притягивать внимание налогового органа. Применение компаниями разных режимов налогообложения (ОСН и УСН) это внимание обострит. А взаимозависимость — придаст азарта проверяющим.

И даже пример успешного разрешения спора в пользу налогоплательщика вряд ли можно считать полным удовлетворением, ведь внимание обратили, проверку провели и только суд помог оспорить налоговые доначисления.

В ходе проверки вскрылись обстоятельства, нехарактерные для взаимоотношений независимых и самостоятельных компаний. Именно это, на наш взгляд, позволило предъявить налоговые претензии. Итак, несмотря на обоснованную договорную модель взаимоотношений, были «черные камушки»:

Во-первых, отсутствие финансовой дисциплины. Услуги производственной компании оплачивались не полностью. Долг достигал 90 млн.руб. без видимых причин (деньги у компании-заказчика имелись). Из-за разных методов учета — начисления и кассового — накопление такой задолженности позволяло и вовсе не уплачивать налог с этой суммы.

Во-вторых, несение Торговым домом расходов по ремонту оборудования и помещений, принадлежащих «Производству».

Подчеркнем, что оба обстоятельства весьма негативно влияют на восприятие взаимоотношений сторон. По статистике, при наличии каждого из них вероятность отрицательного для налогоплательщика решения — 91 %. Что уж говорить о ситуации, когда они присутствуют концентрированно. В данном случае суд не принял их во внимание, однако в аналогичной ситуации кому-то может не повезти. Учитывая наличие разумной экономической цели обособления производства, не стоит порочить ее такими просчетами.

Транспортный налог

Определение от 26 августа 2022 г. № 305-ЭС22-8615 (с. Завьялова Т.В., Антонова М.К., Тютин Д.В., Бэлти-Гранд) –

Отменяя принятые по делу судебные акты первой и апелляционной инстанций, суд округа признал ошибочным вывод о необходимости применения повышающих коэффициентов при исчислении транспортного налога в отсутствие спорной модели автомобиля в Перечне, даже если данная модель соответствует позиции, указанной в Перечне под определенным номером.

Принимая во внимание правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, учитывая то обстоятельство, что соответствующие нормы главы 28 Налогового кодекса содержат исчерпывающие критерии, позволяющие исчислить налог с применением утвержденного Порядка и Перечня, и применение повышающих коэффициентов обусловлено необходимостью дополнительного налогообложения престижного, демонстративного потребления, в том числе, повышения налоговой нагрузки на собственников дорогостоящий транспортных средств, Судебная коллегия считает, что у суда округа отсутствовали основания для вывода о наличии неясностей, противоречий и неопределенности в рассматриваемом вопросе, а потому ссылка на статью 3 Налогового кодекса, как основание для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, необоснованна.

Отсутствие необходимых ресурсов для выполнения заявленных работ

Налоговый орган смотрит не только на документальное оформление сделки, но и анализирует необходимые для этого ресурсы, специфику бизнес-процессов. Если у компании — подрядчика (именно так чаще отпочковывают производственную функцию) отсутствует возможность для самостоятельного оказания заявленных работ, то в учете спорных сумм для целей налогообложения будет отказано.

Подрядчик не имел ни квалифицированных сотрудников, ни опыта в исполнении задач, поставленных перед ним. Все спорные работы фактически выполнялись специалистами Общества в рамках исполнения своих служебных полномочий, на своих рабочих местах с использованием оборудования и материалов самого налогоплательщика (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 апреля 2019 г. по делу № А03-21450/2017).

Производственная компания для обеспечения логистической функции привлекала транспортную компанию. Однако в суде выяснилось, что у нее не было ни транспорта, ни сотрудников. Собственники даже не стали ликвидировать логистический отдел в основной компании — он продолжал работать как и прежде. Отсутствие ресурсов у контрагента стали одним из основных доказательств фиктивности отношений (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23 октября 2020 г. N Ф09-5758/20 по делу N А76-46624/2019).

Единое управление производственными процессами

В группе компаний может быть несколько производственных субъектов, каждый из которых занимается изготовлением отдельного продукта. Однако, и тут обособление отдельных субъектов должно быть обоснованно с управленческой точки зрения. В противном случае наезда налоговой не избежать.

Хлебокомбинат позиционировал себя как предприятие полного цикла. На сайте, в журналах и рекламных буклетах с гордостью сообщал об ассортименте выпускаемой продукции, объемах выпуска на новых производственных линиях, развитой сети розницы.

Во время проверки оказалось, что Хлебокомбинат занимался только выпуском кондитерских изделий. Формовой хлеб производил ИП №1, а Батон — ИП № 2. Все ИП арендуют помещения и производственные линии у Хлебокомбината. У Общества и предпринимателей одни склады, общая служба экспедиции, единый сбыт. Рекламные компании оплачиваются самим Обществом. Налоговый орган и суд не поверил налогоплательщику, объединили выручку Общества и ИП, доначислив компании налоги по общей системе налогообложения (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 апреля 2019 г. по делу № А13-13943/201).

ООО в группе компаний занималось производством сахарной свеклы. Это льготируемый вид деятельности — 0% по налогу на прибыль. А вот производство сахара, которым также промышляла данная ГК, нет. Поэтому было решено выделить отдельный ИП на УСН для этого. Среди прочих признаков дробления в суде выяснилось, что решения за ИП принимал директор ООО. Единой управление стоило бизнесу 28 млн. рублей (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 апреля 2019 г. по делу № А13-13943/2015).

Примеры подтверждают, что отсутствие самостоятельности у производственных субъектов и их курирование единым «центром» будут выявлены налоговым органом. Этот признак встречается в 54 % дел, в 89 % — он был положен в основу отрицательного для налогоплательщика решения.