Назначение доказательств в налоговых спорах, связанных с допросом об ответственности юридических лиц Предисловие

Понятие необоснованной налоговой выгоды

Этот термин в НК РФ не расшифрован, хотя доказывание необоснованной налоговой выгоды (ННВ) вовсю используется налоговиками в суде.

Обвинение в получении ННВ может последовать от контролеров, если:

  • по их мнению (основанному на предварительном анализе), вы осуществляете деятельность с высоким налоговым риском, и существует вероятность получения вами ННВ;
  • предварительное мнение налоговиков подкрепляется результатами налоговой проверки.

Понятие «налоговая выгода» расшифровано в постановлении Пленума ВАС «Об оценке судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006 № 53 как уменьшение налоговых обязательств за счет получения:

  • права на налоговый вычет, возврат (зачет) налога и/или его возмещение;
  • налоговой льготы;

А также за счет:

  • снижения величины налоговой базы;
  • применения более низкой ставки налога;

Налоговая выгода может быть признана ННВ, если ее получение не связано с реальной деятельностью налогоплательщика.

С появлением ст. 54.1 теперь и в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью снижения налоговых обязательств.

Получить полное представление о том, как инспекции теперь будут обосновывать свою позицию в спорах с налогоплательщиками с учетом ст. 54.1 НК РФ, и подготовиться к таким спорам вам поможет аналитический обзор, который подготовили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе бесплатно и переходите в материал.

Дополнительный анализ:  Методы анализа финансовой отчетностью

Как удавалось доказать необоснованную налоговую выгоду до введения статьи 54. 1 НК РФ и чего ожидать после ее появления

До появления ст. 54.1 контролерам удавалось раздобыть доказательства получения необоснованной налоговой выгоды путем сбора информации о том, что деятельность налогоплательщика нереальна.

Фиктивную (нереальную) деятельность они подтверждали:

  • технической и организационной несостоятельностью налогоплательщика — что означает отсутствие у него необходимых активов, кадровых ресурсов и технологических мощностей для осуществления деятельности (производства продукции, перевозки грузов и т. д.);
  • «избирательностью» учетных операций — когда при подсчете налоговых обязательств учитываются только те, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды (хотя для данного вида деятельности необходимо также совершение иных хозопераций и их учет).

С появлением ст. 54.1 налогоплательщику необходимо подтвердить:

  • факт осуществления операции исполнителем;
  • наличие с ним договорных отношений.

Это означает, к примеру, что отсутствие у заказчика документов, подтверждающих надлежащее исполнение договоров, может послужить поводом для отказа в вычете расходов и НДС.

Переходите к системе К+ и узнайте какие налоговые риски несет налогоплательщик, например, при работе с фирмами “транзитерами” или “однодневками”. Если у вас нет доступа к справочно-правовой системе, получите пробный демо-доступ бесплатно.

Как влияет собственная осторожность и осмотрительность налогоплательщика на оценку судами ННВ, узнайте здесь.

См. также: «При обжаловании результатов по “старым” проверкам нельзя ссылаться на ст. 54.1 НК РФ».

Назначение альтернативных доказательств в налоговом споре состоит в устранении дефектов в доказательствах стандартных. Суды могут принимать косвенные доказательства в виде фотографий, видео- и аудиозаписи, а также скриншоты сайтов и информацию из Интернета. Важно только подать все это правильно. И тогда с их помощью можно, в частности, нейтрализовать домыслы налоговиков и показания свидетелей, направленные против вас.

Налоговый кодекс РФ не содержит исчерпывающего перечня доказательств налогового правонарушения, а лишь называет некоторые из них: документы, протокол допроса свидетеля, заключение эксперта (ст. 90, 93, 94, 95, 99 НК РФ). При этом Арбитражный процессуальный кодекс не содержит особых требований к доказательствам в налоговых спорах. К ним применяются общие требования допустимости, относимости и достоверности (ст. 71 АПК РФ).

Для принятия решения в налоговом споре между компанией и инспекцией судам бывает недостаточно первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета и т. д. В последнее время перестают быть экзотикой и уже не признаются недопустимыми такие доказательства, как фотография, аудиозапись, видеозапись, скриншот.

В целом судебная практика судебная практика сориентировала компании не ограничиваться только документами по спорным сделкам, а доказывать любыми иными способами реальность и проявление должной осмотрительности при их заключении.

ПРЕЗУМПЦИИ

прямо
или косвенно закреплённые в
законодательстве обязательные
суждения, имеющие вероятностную
природу о наличии или об отсутствии
нормативных или фактических оснований
для возникновения, изменения или
прекращения ПиО, направленных на
достижение целей правового регулирования

рыночных
цен
(цены,
используемые сторонами сделки,
предполагаются рыночными, до тех пор,
пока не доказано иное; бремя доказывания
возлагается на налоговый орган,
фактически оно возлагается на
налогоплательщика)
обоснованности
налоговой выгоды
(налоговая
выгода налогоплательщика признается
обоснованной, до тех пор, пока не
доказано иное; бремя доказывания лежит
на налоговом органе, фактически оно
переложено на налогоплательщика)
добросовестности
налогоплательщика
квалификация
гражданско-правовых санкций по договору
в части цены или стоимости товаров,
работ и услуг для целей налогообложения
НДС как выплат, связанных с реализацией
(если мы всю цену вводим в санкцию). Их
нельзя опровергнуть. Это правило
закреплено в налоговом законодательстве.

ФИКЦИИ

заведомо
ложные положения, которые объявляются
истинными для достижения целей
правового регулирования.

Толкование
нормы закона о налоге, в отношении
которой есть неопределенность, должно
проводиться строго на основании и в
пределах закона – этому посвящен целый
ряд позиций КС РФ.

Толкование
нормы закона о налоге не должно
противоречить аутентичному, грамматическому
смыслу слов и их лексических связей,
целям законоположений, сути возникающих
на их основе правоотношений.

Толкование
нормы закона о налоге при ее неопределенности,
которая не может быть устранена,
применением приемов толкования в пользу
налогоплательщика

Приоритет
норм налогового законодательства в
статутном толковании исходя из
специального значения общих терминов
при применении их в налоговом
законодательстве для целей налогообложения

Толкование
норм закона о налоге с учетом классификации
по основаниям классификаций и видам и
(то есть с учетом элементов юридического
состава налогов) – то есть при толковании
норм закона о налоге учитывается
классификация налогов по основаниям
классификаций и видам и правовая
конструкция (то есть элементы юридического
состава налогов.

Это
правило толкования в том числе основано
на учете фактической способности
налогоплательщика к уплате налога и
необходимости бюджетной обеспеченности.

Обратная сила закона

В рассматриваемом деле суды оценивали сущность нормы о контролирующем характере статуса бывшего генерального директора ООО “Товары будущего”. Суд округа не согласился с доводами налоговой о применении презумпции контроля. Он отметил: в деле применим абз. 31 ст. 2 закона о банкротстве в редакции № 134-ФЗ. По смыслу этой нормы, бывший директор никак не может считаться контролирующим должника лицом, поскольку исполнял обязанности генерального директора в период с 2009 года до 15 апреля 2014 года, то есть за пределами двухлетнего срока принятия заявления о признании должника банкротом (оно было подано 29 апреля 2016 года).

“Верховный суд заинтересовался заявителем жалобы, и коллегия решила проверить, не нарушены ли интересы государства нижестоящими судами”, – считает Ольга Савина, управляющий партнер Parallel Legal Consulting, которая представляет в этом деле одного из ответчиков. Здесь, как и в нашумевшем споре “Дальней степи”, основной кредитор – уполномоченный орган. Его требования составляют 99,93% всей кредиторской задолженности, включенной в реестр.

Назначение доказательств в налоговых спорах, связанных с допросом об ответственности юридических лиц Предисловие

Последние несколько лет ФНС довольно активно использует механизмы субсидиарной ответственности для взыскания задолженности с контролирующих должника лиц. Судебные акты по таким делам несут важную правотворческую функцию

В кассационной жалобе в ВС налоговая настаивает на применении к директору презумпции доведения должника до банкротства (пп. 3 п. 2 ст. 61.11 закона о банкротстве, п. 26 постановления Пленума ВС № 53). “Основания для привлечения лиц к субсидиарной ответственности возникли в период с 2014 по 2016 годы. Те действия, за которые, по мнению ФНС, должны понести ответственность привлекаемые лица, были задолго до налоговой проверки – и до вступления в силу норм Закона № 266-ФЗ”, – объясняет Савина. “Практика по субсидиарной ответственности уже давно складывается не в пользу ответчиков. А если речь идёт об интересах государства, шансы на победу уходят вниз в геометрической прогрессии. Достаточно вспомнить дела ЗАО «Орбита», ООО «Дальняя степь» или ООО «Альянс»”, – отметила Юлия Михальчук,специалист по банкротству, советник

Федеральный рейтинг.

группа
Арбитражное судопроизводство (корпоративные споры)

группа
Банкротство (реструктуризация и консалтинг)

группа
Банкротство (споры high market)

Профайл компании

.

Вопрос о том, относятся ли доказательственные презумпции к материальным нормам или носят сугубо процессуальный характер, не впервые оказывается в поле зрения российских судов. Так, ВС указывал, что субсидиарная ответственность по своей правовой природе является разновидностью гражданско-правовой ответственности. А материально-правовые нормы о порядке привлечения к этой ответственности применяются на момент совершения вменяемых ответчикам действий (N 308-ЭС17-6757; N 305-ЭС19-10079). Арбитражные суды в ряде актов напрямую признали материальный характер доказательственных презумпций в нормах о субсидиарной ответственности (N 81-р; N 37-О-О; N 262-О-О; N 745-О-О; N 691-О-О; N 3-П; N А45-23369/2011). Кроме того, из акта в акт повторяется следующая формулировка: “Поскольку вопросы субсидиарной ответственности – это вопросы отношений между кредиторами и контролирующими должника лицами, основания субсидиарной ответственности, даже если они изложены в виде презумпций, относятся к нормам материального гражданского (частного) права, и к ним не может применяться обратная сила” (N 09АП-81009/2019; N А35-10085/2015; N А43-36755/2017).

Назначение доказательств в налоговых спорах, связанных с допросом об ответственности юридических лиц Предисловие

Только иронию может вызвать очередная попытка назвать нормы о презумпциях ответственности по главе III.2 «процессуальными» нормами. Они по сути являются неотъемлимым элементом состава гражданско-правовой ответственности. Кассационные инстанции не раз подчеркивали их материально-правовой характер

Николай Покрышкин, партнер

Федеральный рейтинг.

группа
Международные судебные разбирательства

группа
Санкционное право

группа
Арбитражное судопроизводство (крупные коммерческие споры – high market)

группа
Банкротство (споры high market)

группа
Международный арбитраж

Профайл компании

Причинно-следственная связь

В деле о банкротстве ООО “Товары будущего” довод заявителя о привлечении к ответственности целой группы лиц базируется на сложной цепи фактических обстоятельств. ФНС утверждает, что должник, уклонившись от уплаты налога на прибыль, попытался скрыть вырученные средства с помощью аффилированных лиц.

Общепринятой в науке и судебной практике является точка зрения о деликтном характере субсидиарной ответственности. Она базируется на принципе генерального деликта (ст. 1064 ГК). Субсидиарная ответственность является частным случаем деликтной ответственности, наступающей за вмешательство третьего лица в обязательство  (п. 2, 6, 15, 22 постановления Пленума ВС от 21.12.2017 № 53). Деликтные отношения, в свою очередь, обусловлены прямой и непосредственной причинной связью между противоправным деянием и вредом, причиненным потерпевшему. При этом наступление вреда может быть вызвано другими обстоятельствами, и выводить причинно-следственную связь только из хронологии неверно.

Причинно-следственная связь имеет особое значение в отношениях, связанных с возмещением чистых экономических убытков, к которым с некоторыми оговорками относится субсидиарная ответственность. Важная особенность причинно-следственной связи при причинении чистых экономических убытков – это появление в механизме привлечения к ответственности нового субъекта. Доказывание причинно-следственной связи серьезно усложняется тем, что вред причиняется ответчиком не напрямую, а путем проникновения в сферу интересов третьего лица. Например, в договорные отношения, как в случае с субсидиарной ответственностью.

Назначение доказательств в налоговых спорах, связанных с допросом об ответственности юридических лиц Предисловие

Сейчас уже никого не удивишь привлечением к субсидиарной ответственности рядовых сотрудников, представителей по доверенности или контрагентов. Суды начинают стирать корпоративные оболочки и сразу, минуя юрлицо, привлекать к ответственности его директоров и акционеров

Законодатель и судебная практика были вынуждены защитить ответчиков от необоснованного взыскания чистых экономических потерь. Они возложили бремя доказывания причинно-следственной связи на заявителя. Недоказанность причинно-следственной связи является основанием для отказа судов в привлечении ответчиков к субсидиарной ответственности или направления спора на новое рассмотрение (N Ф05-5615/2019; N Ф05-11295/2020; N Ф05-7188/2020; N Ф05-15267/2019).

ВС не ограничился абстрактным разъяснением п. 16 постановления Пленума № 53. Судебная коллегия по экономическим спорам подчеркнула, что за доведение должника до банкротства могут быть привлечены только те лица, чье виновное поведение привело к невозможности погашения задолженности перед кредиторами должника (№ А56-26451/2016). При этом суд указал, что для доказывания такой причинно-следственной связи нужно учесть три критерия:

  • наличие у ответчика возможности оказывать существенное влияние на деятельность должника;
  • ведет ли реализация ответчиком соответствующих полномочий к негативным для должника и его кредиторов последствиям;
  • к ответственности подлежит привлечению лицо, инициировавшее подобную сделку и (или) получившее выгоду от ее совершения. При этом выгода может быть потенциальной.

В деле ООО “Товары будущего” привлекаемое лицо – ООО “Ресурсинвест” – не входило в структуру управления должником. Это обстоятельство заявителем не доказано. Его аффилированность с должником опровергнута вступившим в законную силу решением суда по уголовному делу. Следовательно, этот ответчик не мог оказывать существенного влияния на деятельность должника.

Налоговая не доказала факт причинения вреда ответчиком ООО “Ресурсинвест”. Исходя из недоказанности первого критерия, ответчик не мог реализовать описанные в нем полномочия в связи с невозможностью контролировать деятельность должника.

По мнению Арбитражного суда Московского округа, ООО “Ресурсинвест”, возведя имущественный комплекс к началу 2012 года, не могло получить выгоду от налоговой недоимки в период с 4 декабря 2012 по 31 декабря 2014 года и с 1 января 2015 года по 30 марта 2016 года. Таким образом, ООО “Ресурсинвест” не строило имущественный комплекс на деньги, полученные путем уклонения должником от налогов. А значит, причинно-следственная связь здесь отсутствует.

“Признание правомерности доводов ФНС может нанести непоправимый вред гражданскому обороту. Действительно, ООО “Ресурсинвест” инициировало описанные сделки. Но не как контролирующее лицо, а как сторона договора – участник нормального гражданского оборота. Речь шла о реализации права на внешнюю свободу договора – его заключение. Сам факт заключения договора с должником, совершившим налоговые правонарушения, не означает аффилированности и намерения причинить вред его кредиторам”, – говорит Савина. По ее мнению, в таком случае подлежат оценке условия спорных сделок и иные обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения дела.

В очередной раз сильный кредитор в деле о банкротстве пытается развернуть уже сложившийся взгляд судебной практики по вопросам, которые важны не только в правовом поле института привлечения к субсидиарной ответственности, но и в целом для разрешения споров с участием госорганов

Как закреплена презумпция добросовестности налогоплательщика в НК РФ?

В налоговом законодательстве отсутствует расшифровка понятия «презумпция добросовестности», и сам термин в НПА не применяется. При этом из ст. 108 НК РФ следует, что:

  • лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана;
  • бремя доказывания вины лежит на налоговиках — сам налогоплательщик доказывать свою «налоговую» невиновность не обязан;
  • все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу.

Положения этой статьи закрепляют на законодательном уровне принцип презумпции добросовестности налогоплательщика.

Чтобы узнать, помогает ли принцип презумпции добросовестности плательщика налога отстоять в суде вычет по НДС, перейдите по ссылке.

На практике налогоплательщику в большинстве случаев приходится самому доказывать свою невиновность.

Как правило, налоговые органы стараются в первую очередь построить всю схему взаимодействий налогоплательщика с его контрагентами и установить роль каждого лица в ней. Оспаривая решение налогового органа, компании придется не только представить аргументы по конкретным обстоятельствам, но и доказать, что построенная инспекцией схема ошибочна и (или) не свидетельствует о стремлении уменьшить налог в качестве главной цели по сделке. Чтобы доказать, что взаимоотношения с контрагентом обоснованы и все сделки с ним законны, необходимо проявить должную осмотрительность путем проверки контрагента. Проверять его стоит по тем же критериям, по которым это будет делать налоговый орган.

Как проявить должную осмотрительность в отношении контрагента, подробно рассказали эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный демо-доступ и бесплатно переходите в Готовое решение.

С появлением в Налоговом кодексе ст. 54.1 о запрете налоговых злоупотреблений налогоплательщику необходимо учесть ее нормы при доказывании своей невиновности. Остановимся на содержании этой статьи подробнее.

О появлении в НК РФ статьи 54.1 мы рассказывали здесь.

Роль свидетеля в налоговом процессе

Свидетельские показания остаются любимым оружием налоговиков, пытающихся «нагрузить» компанию доначислениями или отказать в вычете НДС. А то, как уж там они получены, частенько остается «за кадром». Приподнимать завесу тайны приходится судьям. Увы, судебные акты в основном не содержат обоснования причин, почему в одном случае суд свидетельским показаниям поверил, в другом – нет. И не содержится ответа на главный вопрос – дополнительное это доказательство налоговых правоотношений или основное?

Сама процедура проведения допроса в Налоговом кодексе РФ прописана лишь рудиментарно, что можно было бы оправдать тем, что Налоговый кодекс РФ все же не процессуальный кодекс, если бы в практике не возникало никаких проблем в использовании многовекового опыта судебного правоприменения и процессуальной науки при допросе свидетеля.

В пункте 1 статьи 90 Налогового кодекса РФ указано, что «в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля». Из приведенной нормы следует, что свидетельские показания только тогда могут служить доказательствами, когда обстоятельства могли быть известны свидетелю. К сожалению, ее разработчики, по всей видимости, сочли, что одного этого указания будет достаточно, проигнорировав необходимость указания о том, что свидетель может давать показания лишь о лично, непосредственно воспринятых им обстоятельствах. Хотя, возможно, для кого-то это было само собой разумеющимся.

Однако на практике этот пробел породил практику собирания «доказательств» посредством допросов свидетелей, которые не могут дать показания о лично воспринятых ими обстоятельствах, но дают свидетельства «по слуху», которые охотно принимаются налоговыми органами в качестве истины, не терпящей возражений. Но порой такие свидетели даже не могут указать источник своей информированности, объясняя, что «все так говорят».

Именно поэтому в процессуальных кодексах содержатся требования выяснять, что было лично известно свидетелю (ч. 2 ст. 177 ГПК РФ, ч. 3 ст. 56 АПК РФ, ч. 4 ст. 51 и ч. 3 ст. 161 КАС РФ). Более того, в процессуальных кодексах специально закреплено правило, запрещающее «свидетельства на основании слухов»: не являются доказательствами сведения, сообщенные свидетелем, если он не может указать источник своей осведомленности (ч. 1 ст. 69 ГПК РФ, ч. 4 ст. 88 АПК РФ).

Другой проблемой является то, что порой налоговые органы при допросе не устанавливают факты, известные свидетелю, а выясняют его мнение о том или ином факте, в последующем фиксируя в акте налоговой проверки мнение свидетеля в качестве установленного факта.

Свидетель не несет никакой ответственности за свои домыслы и мнения, поскольку он вправе думать и предполагать что угодно, поэтому допрашивающее лицо должно выяснять сведения о фактах и отсекать мнения и предположения свидетеля, которые не могут быть доказательствами. Соответственно цель «нормального» допрашивающего – выяснить истинные обстоятельства, а не доказать версию, сложившуюся в уме проверяющего.

Следующий вопрос, который часто возникает – ответственность за дачу ложных показаний. Совершенно непонятно, почему лжесвидетельство в налоговом органе не является преступлением и карается не по Уголовному кодексу, а лишь административным штрафом в 3000 рублей (ст. 128 НК РФ), который некоторые люди могут воспринять даже как «индульгенцию», плату за ложь.

Безусловно, существует риск профессиональной деформации допрашивающего, который может подозревать каждого налогоплательщика в сокрытии прибыли от налогов и потому быть склонным искать подтверждение этому.

Но предвзятость и предубеждение не должны иметь места при осуществлении государственных функций, первейшей из которых является признание, соблюдение и защита прав человека и гражданина (ст. 2 Конституции РФ).

К сожалению, некоторые сотрудники государственных органов, которые должны строить свою деятельность на принципе законности и быть образцом служению праву, порой прибегают к приемам, известным как злоупотребление правом.

И можно увидеть протоколы допросов, в которых не только в качестве основного доказательства выступают мнения о том, кто же мог организовать схему, но и повторяются клише с сохранением даже орфографических ошибок. Это позволяет предполагать, что свидетель лишь подписал протокол, а текст показаний был сочинен проверяющим.

Бороться с ложными показаниями в налоговых спорах помог бы так называемый перекрестный допрос. Но налогоплательщик, знакомясь с протоколами допросов, как правило, лишен возможности самостоятельно опросить свидетеля, поскольку протоколы допросов предоставляются с вымаранными персональными данными (ч. 3.1 ст. 100 НК РФ). Это безусловно сужает возможности налогоплательщика по своей защите.

Генерального директора и главного бухгалтера проверяемого налогоплательщика, как правило, допрашивают отдельно, но вопросы им задают одинаковые. Указанным должностным лицам лучше заранее обсудить ответы на возможные вопросы инспекторов, чтобы не противоречить друг другу.

Для «нейтрализации» ложных показаний как раз и могут пригодиться альтернативные доказательства. Напомним, что Федеральный закон от 26.04.2016 № 114-ФЗ внес поправки в статью 26.7 Кодекса об административных правонарушениях (КоАП), которые поменяли статус таких доказательств административного производства, как материалы фото- и киносъемки, звуко- и видеозаписи. Теперь это не факультативные, а обязательные доказательства по делу.

В ходе допроса свидетеля налоговый орган применяет аудио- или видеозапись. Сопровождающий свидетеля адвокат также ведет аудио- или видеозапись допроса (подп. 6 п. 3 ст. 6 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре»). Когда свидетель знакомится с протоколом допроса после его завершения, он может усомниться в верности фиксации своих слов и выражений допрашивающим лицом. Для выявления их истинного значения участники допроса могут воспользоваться записями. Записи могут быть применены компанией в вышестоящих налоговых органах или в суде как доказательства порочности протокола допроса свидетеля. Данной цели служат и замечания на самом протоколе, которые может оставить свидетель.

В этой связи применение фирмой фото-, видеосъемки крайне желательно в ходе проведения таких мероприятий налогового контроля, как допрос свидетеля, осмотр помещений, выемка предметов и документов, проведение экспертизы.

Бьем по протоколу

Как правило, свидетеля вызывают на допрос в инспекцию. Однако запрета проводить допрос в другом месте нет. Судебная практика показала, что налоговики могут допросить свидетеля в любом месте: по месту его жительства, работы, а также на улице (определение Верховного суда РФ от 03.02.2015 № 309-КГ14-2191).

Нередко проверяющие допускают упущения в протоколе, которые в дальнейшем могут привести к признанию протокола недействительным:

  • ошибочная дата проведения допроса (постановление ФАС Московского округа от 26.10.2009 № КА-А40/10919-09);
  • ошибочное время начала и окончания проведения допроса (постановление ФАС Московского округа от 24.11.2008 № КА-А40/10732-08-2);
  • ошибочный адрес помещения, в котором проводился допрос (постановление ФАС Поволжского округа от 20.10.2009 № А65-3412/2009);
  • ошибочные паспортные данные свидетеля (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.10.2012 № А78-10704/2011).
    отсутствие уведомления об ответственности свидетеля за дачу заведомо ложных показаний (постановление ФАС Московского округа от 25.12.2012 № А40-113120/2011-116-305).

А вот делать ставку на то, что протокол будет признан недействительным по причине пописания его «не тем» инспектором, в настоящее время нецелесообразно. Хотя когда-то такое было возможно (постановление ФАС Московского округа от 18.03.2010 № КГ-А40/786-10-П).

Поясним: протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу (п. 3 ст. 99 НК РФ).

Протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении (п. 4 ст. 99 НК РФ).

Как показывает практика, отсутствие той или иной подписи само по себе не играет для суда определяющей роли. Так, суд принял в качестве доказательства по делу протокол допроса без подписи должностного лица налогового органа (постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2016 по делу № А72-1500/2015).

Спорная ситуация возникла, когда при допросе налоговиков участвовал сотрудник правоохранительных органов и не расписался в протоколе.

Первая инстанция настаивала на получении показаний с нарушением законодательства, тогда как апелляция и кассация не стали ставить под сомнение доказательственное значение протокола (постановление ФАС Уральского округа от 30.09.2009 по делу № А60-41106/2008-С10).

В протоколах необходимо изучать содержание формулировок, а не строить свою защиту исключительно на опечатках в фамилии, неуказании точного адреса проведения допроса до дома, улицы или квартиры. Так, указание неверного адреса организации в приложении к протоколу допроса не влияет на существо сведений, которые даны допрошенным лицом (постановления АС Поволжского округа от 25.11.2015 по делу № А72-17929/2014, ФАС Московского округа от 17.01.2014 по делу № А41-14662/13).

Необоснованный выбор свидетеля

В арбитражной практике есть дела, в которых суды сочли выбор свидетеля налоговиками необоснованным.

Так, суды детально посмотрели трудовой договор работника – свидетеля и отметили в нем запрет на дачу интервью, проведение встреч и переговоров, касающихся деятельности работодателя, без предварительного разрешения руководства. Судебная коллегия пришла к выводу, что данный специалист в силу своих должностных обязанностей не может достоверно знать название компаний, поставляющих продукцию на предприятия, автомобили, на которых осуществляется доставка товаров, Ф. И. О. руководителей компаний-поставщиков, производственные мощности и объемы выпускаемой продукции. Ввиду этого протокол допроса свидетеля не может являться допустимым доказательством (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2016 по делу № А53-10551/2015).

В том же деле суд указал, что налоговый орган, проводя допросы водителя, не принял во внимание, что тот осуществляет только перевозку грузов, а не заключает сделки с контрагентами общества. В связи с этим он не мог знать руководителей заказчиков перевозки и не должен помнить наименования грузоотправителей, а также все адреса доставки.

Напомним также, что перечень лиц, в отношении которых установлен запрет на допрос в качестве свидетеля, приведен в пункте 2 статьи 90 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 5 данной статьи установлено, что перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

Во время допроса вопросы могут повторяться, в том числе в разных формулировках. Если на эти вопросы будут даны различные ответы, то вывод налогового органа будет однозначен – показания недостоверны. Даже в случае полной уверенности лица в достоверности своих сведений и отсутствии компрометирующей информации на вопросы следует отвечать кратко, ведь при подробном ответе свидетеля легче в дальнейшем его запутать и уличить в нестыковках.

Если свидетель высказывается о деятельности компании в то время, когда он еще не был назначен на должность, или налоговый орган, проводя допрос, не затребовал какие-либо документы, свидетельствующие о периоде работы такого лица в данной должности в компании, то такой протокол допроса не может подтверждать те или иные факты.

Это объясняется тем, что согласно статье 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (постановление АС Северо-Западного округа от 24.03.2016 по делу № А13-5493/2014).

Так, в одном из дел арбитражный суд не принял во внимание допросы соседей, поскольку данные лица не могут обладать достоверной информацией, так как не являются собственниками указанного в учредительных документах помещения (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2016 по делу № А53-13860/15).

Другое дело, если объяснения получены правоохранителями вне рамок проведения выездной налоговой проверки и налоговый орган допрос данного лица во время выездной налоговой проверки не производил. В этом случае судьи практически единогласно относят такие протоколы к ненадлежащим и недопустимым доказательствам (постановление Тринадцатого абитражного апелляционного суда от 18.10.2013 по делу № А42-2969/2013).

Если информация получена налоговым органом от правоохранителей или таможенников, то можно попытаться ее скомпрометировать, сославшись на то, что из соответствующего документа невозможно установить, кто из должностных лиц и какие вопросы задавал свидетелю, а также кто именно идентифицировал свидетеля как лицо, имеющее отношение к спорной сделке (постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2013 по делу № А45-16253/2012).

Сергей Данилов, корреспондент «ПБ»

Назначение доказательств в налоговых спорах, связанных с допросом об ответственности юридических лиц Предисловие

Аналогия в налоговом праве;

Логический
способ выработки суждения, который
активно применяется в налоговом праве.

Причем!
аналогия в налоговом праве имеет
совершенно отличное значение:

Цель
аналогии
– сохранение системности в праве исходя
из универсальности воли законодателя,

Различают
фактическую и правовую аналогии

ФАКТИЧЕСКАЯ
не связана с правовой неопределенностью,
а обусловлена
необходимостью сопоставления
обстоятельств,
определением критериев их сравнения
для
установления юридического факта,
с которым закон связывает возникновение,
изменение и прекращение налоговых
правоотношений – пример: аналогия в
расчетном методе (п. 7 ч. 1 ст. 31 НК).

Целью
ПРАВОВОЙ
АНАЛОГИИ
является устранение
правовой неопределенности.
Она дает возможность применять уже
существующие правовые конструкции в
отношениях, которые не имеют должной
правовой регламентации.

Предмет доказывания по налоговым спорам,связанным с привлечением субъектов хозяйственнойдеятельности к ответственности Предисловие

В
настоящее время налоговые споры
составляют наиболее многочисленную
категорию дел, рассматриваемых
арбитражными судами. Во многом это
связано с тем, что действующий
административный порядок разрешения
конфликтов налогового ведомства с
налогоплательщиком не обеспечивает в
полной мере преодоление существующих
разногласий.

Противоречивой
является и судебная практика, что
обусловлено отсутствием единства
взглядов на предмет доказывания по
налоговым спорам.

Далеко
не всегда совпадает круг юридически
значимых фактов в материалах налоговой
проверки, принятом руководителем
налогового органа решении, заявлении,
обращенном к суду. Даже правило Швайкера
(нет документа, нет факта) толкуется
правоприменителями по-разному.

Настоящая
работа представляет собой комплексное
исследование круга вопросов, определяющих
теоретическую базу и содержание
деятельности арбитражных судов по
определению предмета доказывания при
разрешении налоговых споров. Книга
адресована юристам, специализирующимся
в области налогового права и арбитражного
процесса, а также студентам, аспирантам
и преподавателям юридических вузов.

заместитель
Председателя Арбитражного суда

Московской
области, доктор юридических наук,

Запреты и права налогоплательщика по статье 54. 1 НК РФ

Ст. 54.1 определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей.

В п. 1 ст. установлен запрет на уменьшение налоговой базы или суммы налога, если при их расчете налогоплательщик использовал недостоверные данные:

  • о фактах своей хозяйственной жизни (или их совокупности);
  • объектах налогообложения, подлежащих отражению в учете или отчетности.

Если хозяйствующий субъект при определении налоговых обязательств использует достоверные фактические данные, ему позволено уменьшить налоговую базу (п. 2 рассматриваемой статьи). При этом требуется одновременное соблюдение 2 условий:

  • цель осуществления операции не должна быть непосредственно связана с уменьшением налоговых обязательств (неуплатой (неполной уплатой) и (или) зачетом (возвратом) налога);
  • исполнитель операции (сделки) должен выступать стороной договора с налогоплательщиком или иным уполномоченным лицом, которому передано обязательство по исполнению договора (в силу договора или по закону).

В последнем пункте статьи законодателем предусмотрена своего рода поблажка для налогоплательщика (о ней мы расскажем далее).

Данная статья, хотя и посвящена вопросам налоговой выгоды, не содержит расшифровку непосредственно понятия необоснованной налоговой выгоды, в которой контролеры пытаются уличить хозяйствующих субъектов. Из следующего раздела вы узнаете, как трактуют это понятие судьи.

См. также: «ФНС рассказала, как доказываются злоупотребления налогоплательщиков».

Ограничение формальных обвинений по нормам новой статьи НК РФ

До появления в Налоговом кодексе ст. 54.1 налоговики пытались доказать получение ННВ налогоплательщиком, если обнаружат:

  • нарушения налогового характера у него в прошлом;
  • неритмичность его хоздеятельности;
  • разовость операции;
  • иные обстоятельства (взаимозависимость участников сделок, проведение расчетов в одном банке и др.).

Однако, по мнению судей, сами по себе эти обстоятельства не могли являться основанием для признания получения ННВ и рассматривались в качестве доказательства только во взаимосвязи с иными факторами.

Новая статья НК РФ перечень таких обстоятельств ограничила. В п. 3 этой статьи сформулировано важное правило, позволяющее избежать обвинений в получении ННВ по формальным основаниям.

Так, не являются самостоятельными основаниями для отказа в уменьшении налоговой базы:

  • небезупречное налоговое прошлое контрагента налогоплательщика (наличие у него нарушений налогового законодательства);
  • наличие учетных документов, подписанных неуполномоченными или неустановленными лицами;
  • возможность получения хозяйствующим субъектом аналогичного результата хоздеятельности при осуществлении иных операций, не запрещенных законом.

В настоящее время по-прежнему судами рассматриваются все доказательства и обстоятельства в совокупности, и ст. 54.1 НК РФ кардинальных изменений в этот процесс не внесла. В связи с чем вероятность применения наказания за прошлые периоды при изменении судебного решения не в пользу недобросовестного налогоплательщика очень велика. Такое решение вынес КС РФ в постановлении от 28.11.2017 № 34-П. А поскольку постановление № 53 более детально рассматривает и понятие налоговой выгоды, и обстоятельства, при которых она может быть признана необоснованной, следует ожидать, что им и в дальнейшем будут руководствоваться суды при рассмотрении дел о ННВ.

Скриншот нам в помощь

В качестве доказательств реальности сделок, подтверждающих исполнение, фирмы успешно используют: фото приобретенных основных средств (постановление ФАС Московского округа от 04.02.2008 № КА-А40/13427-07-2), фото спорного оборудования (постановление ФАС Московского округа от 22.07.2009 № КА-А41/5503-09), фото выставочного места (постановление ФАС Московского округа от 27.01.2014 № Ф05-7033/13). Также судами признавались надлежащим доказательством проявления должной осмотрительности распечатки с сайта ФНС России из рубрики «Проверь себя и контрагента» (постановление АС Уральского округа от 21.08.2015 № Ф09-4749/15).

Что касается скриншота (снимок с экрана), многие суды и ранее признавали скриншот допустимым доказательством, если он содержал индентифицирующие признаки – информацию о дате их получения, наименовании сайта, принадлежности заявителю, программном обеспечении и использованной компьютерной технике (постановления ФАС Уральского округа от 15.10.2013 № Ф09-9262/13, ФАС Северо-Западного округа от 17.08.2012 № Ф07-3008/12, от 06.12.2010 № Ф07-11600/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2011 № Ф01-1661/11). При этом некоторые из них требовали нотариального заверения информации, полученной через Интернет (постановление ФАС Московского округа от 22.10.2009 № КГ-А40/10844-09, от 25.07.2008 № КГ-А40/6209-08). Сейчас такие требования в судебных актах не встречаются.

«Легитимность» скриншота признала и сама ФНС России – в письме от 31.03.2016 № СА-4-7/5589. При этом они, как бы «умывая руки», также отметили, что сфера применения, порядок изготовления, заверения и использования «скриншотов» не являются предметом регулирования законодательства о налогах и сборах. Но при соблюдении определенных условий «скриншоты» (снимки экрана компьютера), распечатанные на бумажных носителях, могут быть использованы в качестве доказательств при судебных разбирательствах, допускают проверяющие.

Использование снимков с экранов в качестве доказательств регулируется частью 3 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса. Поэтому, разъясняя «легитимность» использования «скриншотов» в судебных разбирательствах, чиновники ФНС России не делают каких-либо собственных выводов, а ссылаются на сложившуюся судебную практику.

В упомянутом выше пункте 3 статьи 75 АПК РФ сказано, что документы, полученные посредством факсимильной, электронной или иной связи, в том числе с использованием Интернета, допускаются в качестве письменных доказательств в порядке, установленном АПК РФ, а также другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами, отмечается в письме.

В судебной практике есть акты, свидетельствующие о том, что при соблюдении некоторых условий суды принимают «скриншоты» в качестве доказательств.

Примеры, приведенные авторами послания в качестве «иллюстраций»: в пункте 3 постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 № 12 судьи указали, что документом, подтверждающим наличие или отсутствие сведений в ЕГРЮЛ, может являться «распечатанная на бумажном носителе и заверенная подписью истца или его представителя копия страницы официального сайта регистрирующего органа в сети интернет». А судьи ФАС Уральского округа в постановлении от 15.1020.2013 по делу № А07-513/2013 заключили, что распечатки с интернет-сайта («скриншоты» на бумаге) имеют доказательственную силу, поскольку содержат информацию о дате их получения, наименовании сайта и принадлежности заявителю.

Другие суды отмечали, что «скриншоты» являются надлежащим доказательством, только если на них проставлены дата и время получения информации с сайта в сети интернет (постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.12.2010 по делу № А56-11028/2010). При этом суд также указал, что «скриншот» должен содержать данные о лице, которое произвело его выведение на экран и дальнейшую распечатку, программном обеспечении и использованной компьютерной технике.

Пару лет назад многие суды требовали нотариального заверения информации, полученной через Интернет. Сейчас такие требования в судебных актах не встречаются. Тем не менее скриншоты лучше всего заверять нотариально.

Резюмируем: в связи с развитием информационных технологий суды могут принимать косвенные доказательства в виде фотографий и аудиозаписей, а также скриншоты сайтов и информацию из Интернета (ч. 3 ст. 75 АПК РФ; ст. 102 Основ законодательства РФ о нотариате от 11.02.1993 № 4462-I; постановление Пленума ВС РФ от 21.01.2016 № 1; Обзор практики рассмотрения судами дел по спорам о защите чести, достоинства и деловой репутации, утв. Президиумом ВС РФ 16.03.2016).

Поскольку Арбитражный процессуальный кодекс РФ не регламентирует оформление указанных выше доказательств детально, их целесообразно представить суду в виде фототаблиц или расшифровок аудиозаписей с подробным описанием того, кем, когда и где производились технические действия по созданию таких документов (с привязкой фотографируемого объекта к местности или аудиозаписи ко времени). В полученном документе необходимо указать: название и адрес объекта (сайта) или расшифровки аудиозаписи, фамилию, имя, отчество, должность и подпись лица, которое создало документ, заверить представляемый в суд документ подписью генерального директора (иного уполномоченного лица) и печатью организации (если она предусмотрена). Кроме того, если информация содержится на иностранном языке, то необходим официальный перевод на русский язык.

Чтобы избежать споров о подлинности, также можно получать указанные выше документы от специализированных организаций в виде оформленных отчетов, а скриншоты лучше всего заверять нотариально. Ведь обстоятельства, подтвержденные нотариусом при совершении нотариального действия, не требуют доказывания, если подлинность нотариально оформленного документа не опровергнута в порядке, установленном статьей 161 Арбитражного процессуального кодекса РФ, или если нотариальный акт не был отменен в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством для рассмотрения заявлений о совершенных нотариальных действиях или об отказе в их совершения (ч. 5 ст. 69 АПК РФ).

Итоги

Под презумпцией добросовестности налогоплательщика понимается невиновность лица в совершении налогового правонарушения при отсутствии доказательств его вины.

Налоговики смогут доказать его вину, если во время налоговой проверки найдут подтверждение нереальности его деятельности даже при отсутствии недочетов в документах.

Новая статья Налогового кодекса определяет пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей. С появлением этой статьи в налоговом законодательстве установлена четкая взаимосвязь между реальной деятельностью хозяйствующего субъекта и возможностью законного снижения налоговых обязательств.

Оцените статью
Аналитик-эксперт
Добавить комментарий