Наиболее важные судебные решения по налоговым спорам

Собрали для вас самую интересную практику по налоговым спорам за 2022 год. Ключевые темы: выемка документов налоговой, необоснованная налоговая выгода, схемы с техническими компаниями и налоговая реконструкция. Обзор поможет спрогнозировать исход возможного судебного разбирательства и не повторить ошибок коллег.

В ходе ВНП налоговикам дали доступ непосредственно к бухгалтерскому учету компании в системе 1С. Налоговая такую откровенность не оценила и оштрафовала компанию почти на 5 млн руб. за непредставление 24 304 документов — по 200 руб. за каждую бумагу. Суды заступились за проверяемых.

За последние полгода суды и ФНС сформировали ряд новых правовых позиций. Разъяснили, как применять статью 54.1 Налогового кодекса о необоснованной налоговой выгоде: ФНС, а следом Верховный суд, закрепили параметры «налоговой реконструкции» и рассказали, как нужно оценивать добросовестность налогоплательщика. Но вот определенности по вопросу признания имущества движимым или недвижимым достичь не удалось.

Кроме того, в 2021-м случился первый в истории России разрыв соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранным государством — и это, предупреждают эксперты, только «первая ласточка».

Необоснованная, налоговая.

В своем письме ФНС разъяснила параметры, по которым должно оцениваться поведение налогоплательщика. Так, если налогоплательщик по сделке с «технической компанией» не совершал умышленного правонарушения, следует проверить, проявил ли он «должную осмотрительность». Раньше налоговики не брали во внимание этот критерий, но теперь сами подчеркнули его важность.

Письмо дает налоговикам последовательный алгоритм выявления возможных злоупотреблений: от оценки реальности операции и исполнения обязательств по ней надлежащим лицом до установления подлинного экономического смысла операции и наличия деловой неналоговой цели ее совершения.

Рассматриваются ключевые решения по налогам Судебной коллегии по экономическим спорам

• Обзор Писем Минфина по налогам за январь 2020 — ссылка
• Налоговые споры за январь 2021 — ссылка
• Пенсионные новости за январь 2021 — ссылка
• Налоговые новости за февраль 2021 — ссылка
• Правовые новости за февраль 2021 — ссылка

Другие материалы

Итоги деятельности Госдумы в 2021. Перспективы 2022 — ссылка

Итоги деятельности ФНС России в 2021. Перспективы 2022 — ссылка

Итоги деятельности Верховного Суда в 2021. Перспективы 2022 — ссылка

Личные итоги автора. Планы на 2022 — ссылка

• Обзор Писем Минфина по налогам за октябрь 2021 — ссылка
• Налоговые споры за ноябрь 2021 — ссылка
• Пенсионные новости за октябрь 2021 — ссылка
• Налоговые новости за декабрь 2021 — ссылка
• Правовые новости за ноябрь 2021 — ссылка
• Обзор Практики КС РФ по налогам за 2020 — ссылка

Необоснованная налоговая выгода

По необоснованной налоговой выгоде подобрали три спорных вопроса, ответы на которые нашли в судебной практике.

Вопрос 1. Может ли налоговая инспекция включать в доходы при УСН деньги, которые лежат на счетах зависимых лиц?

Ситуация. ИП на УСН оказал услуги по договору в первом квартале, но деньги за них получил только в четвертом квартале. Налоговая инспекция  посчитала, что ИП на УСН сымитировал отсутствие расчетов с заказчиком, а доход занизил специально, чтобы сохранить право на применение УСН. Ведь деньги лежали на счетах зависимой компании, он мог их использовать еще с первого квартала, а значит, именно с этого момента он и утратил право на применение УСН. Налоговая опиралась на договоры займа, искусственное сдерживание доходов, формальное использование кассового метода, фиктивный документооборот.

Решение суда. Суд поддержал налоговую инспекцию только в части. Проверяющие смогли доказать перечисление выручки в виде займа через зависимых лиц. Однако это не значит, что ИП получил доход в первом квартале. Аффилированность не говорит о возможности использовать деньги на счетах другого лица. Право на спецрежим налогоплательщик утратил с квартала, в котором получил выручку на свой счет (Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 27.05.2022 по делу № А19-529/2021).

Получите полный доступ к базе судебной практики

Вопрос 2. Включать ли в налоговые доходы проценты по займу, от которых отказались?

Ситуация. Организация заключила договоры займа с иностранной компанией, а позже отказалась от процентов по одному из них. Проверяющие решили: налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду от зависимого лица ‒ не отразил во внереализационных доходах проценты и курсовые разницы по долгу. В результате был доначислен налог на прибыль.

Решение суда. Суд не поддержал налоговую инспекцию. Он установил, что иностранная компания не вернула долг в срок, поэтому налогоплательщик взыскал его и проценты по договору через суд. Однако исполнительное производство не открыли. Из-за тяжелого финансового положения стороны договорились не начислять проценты в обмен на возврат основного долга. Кроме того, суд отметил: зависимость лиц означает, что есть риск влияния на условия и результаты сделок. Однако налоговый режим не должен автоматически становиться для таких лиц более обременительным. Взаимозависимость сама по себе не позволяет признать налоговую выгоду необоснованной (Постановление АС Центрального округа от 18.03.2022 по делу № А35-8745/2019).

Вопрос 3. Может ли участник схемы дробления бизнеса вернуть уплаченный налог УСН, если ему доначислили налоги по общей системе?

Ситуация. Инспекция объединила доходы всех подконтрольных лиц и доначислила налоги по общей системе. Один из участников схемы посчитал: так как он перечислял налог по УСН, у него образовалась переплата. Он обратился за ее возвратом. Инспекция отказала.

Решение судов. Нижестоящие суды встали на сторону компании. Они также решили, что срок на возврат налога надо считать с момента решения по выездной проверке в отношении организатора схемы. Только после этого остальные участники могли узнать о переплате по УСН.

ВС РФ доводы судов отклонил. При незаконном дроблении бизнеса объединяют не только доходы группы, но и уплаченные налоги по спецрежиму, причем так, как если бы их перечислял организатор схемы за всех подконтрольных лиц. Эти налоги нужно учитывать при определении обязательств по общей системе, их нельзя считать переплатой.

Кроме того, судебная коллегия установила, что организатор схемы долг перед бюджетом не погасил. Поэтому требовать возврата переплаты участник группы не может, его права не были нарушены. Также ВС РФ указал: хотя инспекция не учла платежи по УСН по итогам выездной проверки, она должна это сделать на основании судебного акта (Определение ВС РФ от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713).

Отметим, что данную позицию ФНС рекомендует подчиненным использовать в работе.

Подтвердить обоснованность налоговой выгоды поможет Готовое решение: Как проявить должную осмотрительность и подтвердить обоснованность налоговой выгоды.

Правовые позиции Конституционного Суда РФ

В недавних решениях Конституционный Суд РФ ответил на вопросы, связанные с требованием представить документы (информацию) и с кругом лиц, которые вправе оспаривать решения налогового органа.

В Определении от 07.04.2022
№ 821-Опо жалобе ООО «ТД „Платина Кострома“» КС РФ указал, что положение п. 2 ст. 93.1 НК РФ не предполагает возможности истребования, если документы (информацию) нельзя связать с теми или иными сделками. Но у налогоплательщика нет оснований отказаться представить в налоговый орган документы (информацию) лишь на том основании, что последний не указал в требовании, например, реквизиты соответствующих договоров, учитывая, что некоторые реквизиты определяются сторонами сделки и могут быть в силу ряда причин не указаны либо вообще не определены. Количество запросов (требований) оспариваемая норма не устанавливает, что оставляет за налоговым органом право истребовать документы (информацию), относящиеся не только к одной, но и к нескольким конкретным сделкам.

В Определении от 31.03.2022
№ 554-О по жалобе гр. Н.В. Парахиной КС РФ посчитал, что п. 1, 4 ст. 139.2, подп. 1 п. 1 ст. 139.3 НК РФ не нарушают конституционных прав заявителя в указанном в жалобе аспекте как препятствующие бывшему генеральному директору организации, привлеченной к налоговой ответственности, оспаривать соответствующее решение налогового органа.

Правовые позиции Верховного Суда РФ

В марте Президиум ВС РФ рассмотрел вопрос о поручительстве при уплате таможенных платежей. И в Постановлении от 23.03.2022 по делу №
А40-269134/2019 ООО «Страховая компания „Арсеналъ“» Суд указал следующее.

При решении вопроса о прекращении поручительства, направленного на обеспечение обязанностей по уплате таможенных пошлин, налогов, применяются гражданско-правовые условия договора поручительства о сроке его действия. Сроки поручительства не являются сроками исковой давности, к ним не применяются положения гл. 12 ГК РФ. Срок действия поручительства пресекательный, ограничен сроком существования обеспечительного обязательства, не может быть продлен, восстановлен, приостановлен либо прерван.

Таможенный орган как сторона договора поручительства при согласовании договорных условий не лишен возможности своевременно провести мероприятия таможенного контроля и обнаружить факты неосуществления транзита и, как следствие, неуплаты должником таможенных платежей. Истечение срока поручительства не влечет прекращения обязательств должника по уплате таможенных платежей и пеней, чем обеспечивается возможность взыскания задолженности и соблюдения публичных интересов.

Также приведем позиции ВС РФ о начислении процентов при незаконном отказе в возмещении НДС и о применении измененной стоимости объекта обложения налогом на имущество.

В Определении от 19.05.2022 по делу №
А38-3/2021 ООО «Акватэк» СКЭС ВС РФ указала, что предусмотренные ст. 176 НК РФ проценты начисляются не в связи с фактом возникновения у налогоплательщика права на возмещение НДС, а в связи с нарушением сроков возмещения. Отсутствие нормативного закрепления порядка начисления процентов при незаконном отказе в возмещении НДС при наличии заявления о зачете не лишает налогоплательщика права на проценты. До установления этого порядка применяется общий порядок (п. 10 ст. 176 НК РФ).

В Определении от 27.04.2022 №
5-КАД22-7-К2 по делу ЗАО «Бизнес консалт» другая судебная коллегия – СКАД ВС РФ – отметила, что в случае изменения кадастровой стоимости объекта налогообложения (нежилого здания) вследствие установления его рыночной стоимости сведения об измененной кадастровой стоимости, внесенные в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН), должны быть учтены при определении налоговой базы для всех налоговых периодов, в которых в качестве базы применялась эта стоимость.

Правовые позиции кассационных судов

Приведем некоторые позиции судов по налоговым спорам, рассмотренным в кассационном порядке в окружных судах. Они ежемесячно публикуются в журнале и
на сайте «Налоговеда».

О налогообложении имущественных прав

Основанием для доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа послужили выводы о занижении внереализационного дохода на сумму, полученную на безвозмездной основе в результате прощения долга (отказа учредителя от действительной стоимости доли в уставном капитале общества при выходе из его состава). Суд отказал в удовлетворении требования. Отказ участника от причитающейся ему суммы действительной стоимости доли в силу ст. 415 ГК РФ признается прощением долга. В рассматриваемом случае заявитель получает доход в размере положительной разницы между действительной и номинальной стоимостью доли участника, выходящего из общества. Указанный доход не поименован в ст. 251 НК РФ. В целях гл. 25 НК РФ он подлежит учету в составе внереализационных доходов. Поэтому правомерен вывод инспекции о получении налогоплательщиком дохода в виде безвозмездно полученных имущественных прав.

Постановление АС ЦО от 21.04.2022 по делу №
А54-8490/2017 ООО «Омега» (налогоплательщик подал жалобу в ВС РФ)

О неверном толковании ст. 1 НК РФ

Инспекция ошибочно истолковала положения подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ, в результате чего были отождествлены понятия «реальность хозяйственной операции» и «исполнение сделки лицом, указанным в договоре, или лицами, которым обязательство последнего перешло по договору или закону». При таком подходе к толкованию нарушаются конституционно значимые принципы налогообложения: нейтральность налога на добавленную стоимость, недопустимость объективного вменения в публичном праве, запрета возложения на налогоплательщиков ответственности за налоговую исполнительность третьих лиц. Более того, не достигается цель введения ст. 54.1 НК РФ – защита добросовестных налогоплательщиков. Налоговый орган не доказал, что общество знало или должно было знать о фиктивности документооборота (о том, что договор заключается им с лицом, которое не ведет реальной экономической деятельности, и оформляются недостоверные документы о принятии исполнения от этого лица в ситуации, когда лицом, осуществившим исполнение, является иной субъект).

Постановление АС СКО от 14.04.2022 по делу №
А63-15560/2020 ОАО «Урожайное»

О переквалификации процентов по займу и налоговых последствиях

Общество учитывало проценты, расчет которых производился с учетом недостаточной капитализации и, соответственно, сумма которых не превышала суммы предельного процента, рассчитанного по ст. 269 НК РФ, и относило проценты по займу в состав внереализационных расходов. Ссылаясь на отсутствие фактической передачи заявителю денежных средств от его единственного участника, инспекция указала на неприменимость подп. 3.4, 11 п. 1 ст. 251 НК РФ и нарушение налогоплательщиком п. 1 ст. 54.1 НК РФ. Хозяйственная операция переквалифицирована в прощение долга. На основании п. 18 ст. 250 НК РФ обществу предложено отразить сумму, равную вычитаемым процентам, в составе внереализационных доходов. Суд отказал в удовлетворении требования. Поскольку начисленные суммы процентов по договору займа заявитель учитывал в составе расходов, реально их не выплачивал и получил прощение долга от материнской компании, указанные суммы на основании п. 18 ст. 250 НК РФ подлежат включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика. В противном случае общество повторно уменьшит базу налога на прибыль, что противоречит экономическому основанию введенных законодателем льгот.

Постановление АС МО от 11.04.2022 по делу №
А40-32377/2020 ООО «Воздушные Ворота Северной Столицы» (налогоплательщик подал жалобу в ВС РФ)

О других правовых позициях кассационных судов читайте в обзоре «
Налоговые споры в округах: важные для практики выводы».

Рассматриваются наиболее интересные позиции Верховного Суда по налогу на прибыль

ТОП-10 по НДС за 2021 — ссылка

Определение от 26 ноября 2021 г. № 305-ЭС21-21731 (с. Тютин Д. , Газпромнефть-Омский) –

Делая вывод об отсутствии у налогового органа установленной законом обязанности самостоятельно рассчитать размер амортизационной премии по спорным объектам, включить ее в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, суды исходили из того, что право на амортизационную премию имеет характер льготы, которая, в свою очередь, имеет заявительный характер.

Определение от 29 октября 2021 г. № 305-ЭС21-19846 (с. Тютин Д. , Почта России) –

Полагая, что доходы от авторских прав и лицензий, получаемых в качестве возмещения за использование или предоставление права использования любого авторского права, освобождаются от налогов в договаривающемся государстве, в котором они возникают, общество не перечисляло в бюджет налог на прибыль организаций с вышеуказанных сумм, оплаченных в адрес иностранной компании.

Суды пришли к выводу, что переданное по контракту лицензионное программное обеспечение, предоставляет право использования промышленного оборудования. Формулируя указанный вывод, суды учли, что оборудование без соответствующего программного обеспечения работать не может, как и спорное программное обеспечение без промышленного оборудования отдельной ценности не имеет. Промышленное (сортировочное) оборудование и право его использования неразрывно связаны между собой и являются единым целым.

Определение от 30 сентября 2021 г. № 307-ЭС21-13032 (с. Завьялова Т. , Архангельский фанерный завод) –

Учитывая специфику производственной деятельности общества, суды признали, что спорные ремонтные работы, связанные с поддержанием оборудования и основных средств в работоспособном состоянии, отнесены к основному производству, входят в состав материальных затрат и используются при формировании себестоимости продукции, а потому согласились с выводом налогового органа о том, что включение данных затрат в состав косвенных расходов не соответствует требованиям статьи 318 НК РФ.

ТОП-10 Налоговых споров за 2021

Определение от 29 июля 2021 г. № 302-ЭС21-11699 (с. Антонова М. , Энергосоюз) +

Суды отметили, что выплата дивидендов недвижимым имуществом не образует иной объект налогообложения, кроме дохода, следовательно, не является реализацией имущества или товара и не подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль. Такие выплаты являются доходом участника общества и образуют объект налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Определение от 19 июля 2021 г. № 305-ЭС21-11116 (с. Завьялова Т. , Россети Тюмень) –

Суды установили, что налогоплательщик в результате изменения амортизационной группы по объектам основных средств «Воздушные линии электропередачи» с десятой на шестую и седьмую амортизационные группы уменьшил срок их полезного использования, что привело к увеличению сумм начисленной амортизации и увеличению расходов. Общество произвело перерасчет налоговой базы посредством представления уточненных налоговых деклараций за 2014 год (корректировка N 4), за 2015 год (корректировка N 3), за 2016 год (корректировка N 2), представленных в налоговый орган в период проведения в отношении него выездной налоговой проверки.

Суды пришли к выводу о том, что подход общества к перерасчету только части периода начисления амортизации является неверным и не соответствует положениям налогового законодательства. Принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, суды отметили, что в создавшейся ситуации у налогоплательщика отсутствует возможность корректного списания стоимости амортизированного имущества с учетом изменения амортизационной группы, а потому пришли к выводу о том, что у налогоплательщика сохраняется право на начисление амортизации по спорным объектам основных средств в соответствии с ранее применявшимся порядком, соответствовавшим их отнесению к десятой амортизационной группе со сроком полезного использования 30 лет и более.

Определение от 12 марта 2021 г. № 305-ЭС21-713 (с. Антонова М. , Чукотская горно-геологическая компания) –

Судебные инстанции поддержали вывод налогового органа о том, что общество выплатило дивиденды компании Kupol Ventures Limited (Нидерланды), признанной промежуточным звеном, которая отвечает признакам «технической» компании, действующей в интересах Kinross Gold Corporation (Канада), а фактическим распорядителем дивидендов общества является Kinross Gold Corporation (Канада). При этом суды указали, что деятельность Kupol Ventures Limited (Нидерланды) ограничивается рамками взаимодействия с другими компаниями группы Kinross; в состав директоров компании Kupol Ventures Limited (Нидерланды) входят представители компании Kinross Gold Corporation (Канада); лица, фактически участвовавшие в очередных и внеочередных собраниях акционеров компании Kupol Ventures Limited (Нидерланды) являются представителями компании Kinross Gold Corporation (Канада); предпринимательская и инвестиционная деятельность Kupol Ventures Limited (Нидерланды) не является самостоятельной и полностью осуществляется в интересах компании Kinross Gold Corporation (Канада) посредством выдачи заемных средств в адрес других компаний группы Kinross на осуществление их деятельности; инвестиционная деятельность Kupol Ventures Limited (Нидерланды) в 2014 — 2015 годах сведена к операциям по переводу денежных средств, полученных в рамках предоставления займов от подконтрольных напрямую Kinross Gold Corporation (Канада) компаний другим компаниям группы Kinross и перечислению полученных дивидендов от общества на счета также входящей в группу Kinross компании, цели перевода которых совпадают с целями и программой компании Kinross Gold Corporation (Канада) в тот же период; риски перечисленных инвестиций несла на себе компания Kinross Gold Corporation (Канада); сотрудники компании занимают либо занимали аналогичные должности в других компаниях группы Kinross.

Определение от 25 февраля 2021 г. № 303-ЭС20-24016 (с. Павлова Н. , Статус) –

Разницу между фиксированной ценой контракта на день открытия форварда и ценой контракта на день его закрытия, суды посчитали, что рассматриваемые договоры являются расчетными, фактически предусматривающими игру (пари) с курсом доллара и мировой биржевой ценой золота. Поскольку согласно статье 1062 Гражданского кодекса Российской Федерации требования юридических лиц, связанные с организацией игр и пари, не подлежат судебной защите, суды пришли к выводу о том, что доходы либо расходы общества, полученные в результате исполнения указанных сделок, не подлежат учету для целей налогообложения прибыли.

Определение от 1 февраля 2021 г. № 309-ЭС20-16872 (с. Иваненко Ю. , Завьялова Т. , Тютин Д. , Промышленная группа «Метран») +

Презумпция экономической неоправданности затрат налогоплательщика на улучшение чужого имущества при отсутствии компенсации их стоимости со стороны собственника носит опровержимый характер и не исключает права налогоплательщика доказывать экономическую обоснованность произведенных им капитальных вложений в полном объеме применительно к обстоятельствам конкретного дела.

Определение от 15 января 2021 г. № 305-ЭС20-16100 (с. Иваненко Ю. , Антонова М. , Завьялова Т. , Де Лаге Ланден Лизинг) +

Вопреки позиции налогового органа, занятой при рассмотрении настоящего дела и поддержанной судами, само по себе получение лизинговой компанией иных доходов помимо лизинговых платежей, не означает, что одновременно налогоплательщиком велась иная экономическая деятельность, а соответствующие доходы — являются результатом ее ведения. В равной мере для лизинговых компаний не исключается возможность получения внереализационных доходов (например, дивидендов, договорных неустоек и штрафов, процентов по банковским депозитам, курсовых разниц), которые по смыслу статьи 250 НК РФ возникают при ведении экономической деятельности любого хозяйствующего субъекта, но, как правило, не образуют самостоятельного вида экономической деятельности.

Определение от 13 января 2021 г. № 310-ЭС20-19492 (с. Завьялова Т. , Гильдия строителей) –

Суды согласились с выводом налогового органа о том, что в отношении внереализационных доходов в виде подлежащих уплате на основании судебного акта денежных средств в целях налогообложения прибыли датой их получения либо моментом выявления данных доходов следует считать дату вступления в законную силу судебного акта.

Материалы по налогу на прибыль

ТОП-10 разъяснений Минфина по налогу на прибыль за 2021 — ссылка

Другие интересные споры

В ООО «ХимПром» проводили выездную налоговую проверку. Налоговикам дали доступ непосредственно к бухгалтерскому учету компании в системе 1С. Налоговый орган такую откровенность не оценил и оштрафовал компанию почти на 5 млн руб. за непредставление 24 304 документов — по 200 руб. за каждую бумагу.

Но суды апелляционной и кассационной инстанций встали на сторону компании и объяснили, в чем чиновники были не правы. Выездная налоговая проверка производилась по месту нахождения общества, которое предоставило инспекции доступ к первичной документации в полном объеме. Поэтому невозможно обвинить налогоплательщика в том, что он не дал какие-либо документы. Кроме того, налоговая не объяснила, какие конкретно документы ей нужны — поэтому она не может оштрафовать налогоплательщика. Эту позицию подтвердила и судья ВС, которая отказалась передать жалобу налоговиков на рассмотрение экономколлегии (№ А32-48817/2018).

«Резиновая» ВНП

Налоговая начала проверку общества «КомСтрин» в декабре 2015 года, закончила через год. А решение по итогам проверки вынесла еще через три года.

АСГМ в своем решении указал: с момента начала налоговой проверки до вынесения решения прошло около четырех лет, и все это время проводились мероприятия. Это означало длительную «неопределенность в правовом положении налогоплательщика.

Суд посчитал действия налоговой существенными нарушениями процедуры выездной налоговой проверки и удовлетворил требования налогоплательщика, признав незаконным доначисление налогов «КомСтрину» (№ А40-162676/2020). 16 июля 9-й ААС оставил жалобу без удовлетворения.

Еще одно знаковое решение Верховный суд вынес в феврале по делу «Промышленной группы «Метран» (№ А76-8895/2019). Эта организация арендовала нежилые помещения и вложилась в их восстановление: отремонтировала шахту лифта, обновила вентиляцию, водопровод, освещение, отопление, поменяла окна и отделку. Арендодатель был согласен на изменения, но никак их не компенсировал. Налоговики оценили это как «подарок» арендодателю и запретили списывать расходы на ремонт. Речь шла о 18,7 млн НДС и налога на прибыль.

ВС согласился с налоговиками, что, по общему правилу, расходы в виде остаточной стоимости неотделимых улучшений не подлежат единовременному списанию на момент возврата, а ранее принятый к вычету арендатором НДС подлежит восстановлению. С другой стороны, судьи указали исключения из этого правила, когда остаточная стоимость может быть учтена в составе расходов, а НДС не подлежит уплате.

Включение «недоамортизированной» части имущества в расходы по налогу на прибыль возможно, если арендатор докажет, что:

• улучшения и траты на них были необходимы для деятельности налогоплательщика;
• у налогоплательщика были намерения и возможности окупить затраты за счет использования арендованного имущества в течение срока аренды;
• у налогоплательщика была разумная и экономически обоснованная необходимость прекратить аренду до того, как истек срок полезного использования улучшений, в том числе из-за объективной смены условий деятельности.

ВС занял по этому делу достаточно консервативную и жесткую позицию, основанную на презумпции недобросовестности налогоплательщиков. В то же время, определение ВС дает четкий и понятный алгоритм опровержения недобросовестности. Тем самым ВС повысил определенность в вопросе порядка налогообложения этих операций, которой не хватало в условиях разнородной арбитражной практики. Но проблему в полной мере это не решает, ведь критерии, которые предлагает оценивать ВС — во многом субъективные.

Споры о схемах с техническими компаниями и налоговой реконструкции

В НК РФ нет определения термина «налоговая реконструкция». На практике это понятие используют при расчете доначислений по налогам при доказанной необоснованной налоговой выгоде.

Если организация создала схему с техкомпаниями, а настоящих исполнителей скрыла – в реконструкции откажут. Расчетный метод учета расходов могут применить к организации, которая содействует устранению потерь бюджета, делает всё, чтобы раскрыть реальных исполнителей и вывести операцию из теневого оборота: сообщает данные, предоставляет документы. Данный подход озвучен:

Ниже – несколько ситуаций из судебной практики на эту тему.

Ситуация. Организация раскрыла реальных контрагентов по сделкам.

Ситуация. При проверке налоговая инспекция установила, что налогоплательщик привлекал субподрядчиков – технические компании. Все работы по договорам организация выполняла своими силами либо привлекала неофициально физлиц. Инспекция доначислила по всем операциям с техническими компаниями налог на прибыль и НДС.

Постановление АС Уральского округа от 19.01.2022 по делу № А76-4454/2021.

Ситуация. Налогоплательщик покупал ТМЦ через цепочку технических компаний. Проверяющие доначислили налог на прибыль и НДС. Организация решение инспекции оспорила.

Решение судов. Частичная налоговая реконструкция возможна, если налоговая инспекция сама установила настоящих контрагентов. АС Уральского округа и нижестоящие суды согласились с налоговой частично. Они не стали отменять доначисления по НДС, поскольку технические компании использовали для получения налоговой выгоды по нему. А вот расходы на закупку у реальных поставщиков признали, доначисленный налог на прибыль в этой части отменили.

Инспекция настаивала: организация не содействовала раскрытию реальных исполнителей и фактически не вывела операцию из теневого оборота, оснований для налоговой реконструкции в части расходов нет.

Как указали суды, основная цель – не дать получить необоснованную налоговую выгоду за счет формального документооборота с техническими компаниями. Однако налоги не должны уплачивать в большем размере, чем реальные потери бюджета. Необоснованной налоговой выгодой можно признать ту часть расходов, которая пришлась на наценку технических компаний.

Движимое и недвижимое

А в деле ООО «Юг-Новый век» (№ А32-56709/2019) экономколлегия обратилась к проблеме переквалификации движимого имущества в недвижимость, что влияет на налоговую базу. Налогоплательщик в 2014 году приобрел по договору подряда распределительно-трансформаторную подстанцию для снабжения электричеством сочинской гостиницы Hyatt Regency. Ее разместили в здании энергоцентра.

Компания решила, что это движимый объект, и не платила с него налог на имущество. Ведь подстанция не зарегистрирована в ЕГРН, не состоит на техническом и кадастровом учете, разрешения на строительство и на ввод в эксплуатацию объекта капитального строительства не оформлялись, а монтаж энергоустановки в здании энергоцентра не свидетельствует о наличии прочной связи с землей.

Налоговая спорила: энергоустановка неразрывно связана с системой жизнеобеспечения здания гостиницы и «является составной частью объекта недвижимости». Поэтому чиновники доначислили почти 160 млн руб. налогов.

Суды разошлись во мнениях. Две инстанции поддержали налогоплательщика, а окружной суд разделил точку зрения ведомства. Точку в споре поставил Верховный суд. Он призвал использовать при определении вещи как движимой или недвижимой правила бухгалтерского учета, а конкретно — Общероссийский классификатор основных фондов (он, например, относит к сооружениям коммунальные сооружения для электроснабжения и связи). ВС указал, что энергоустановку нельзя отнести к коммуникациям здания энергоцентра и здания гостиницы по классификатору, ведь налогоплательщик покупал ее отдельно.

Юристы обращают внимание и на другой важный вывод суда о неприменимости гражданско-правовых институтов сложных и неделимых вещей в налоговых спорах. Судьи подчеркнули, что «прочная связь» — это не тот критерий, который можно использовать при определении налоговой ответственности. Также ВС подчеркнул, что режим движимого имущества также распространяется на некапитальные сооружения без фундамента и сопутствующих подземных сооружений.

Но при этом неясно, по какому критерию должны разграничиваться капитальные и некапитальные сооружения, которые согласно Общероссийскому классификатору основных фондов (ОКОФ) могут относиться к одной группе сооружений. Градостроительный кодекс в этой части использует тот же критерий прочности связи с землей, который Верховный суд призвал не использовать.

24 мая 2021 года, спустя несколько дней после публикации решения по делу «Юг-Новый век», ФНС опубликовала письмо о правилах разграничения движимого и недвижимого имущества. ФНС также предлагает ориентироваться на критерии квалификации имущества в качестве основных средств, установленные в бухгалтерском учете (ОКОФ). Например, согласно ОКОФ, оборудование не относится к зданиям и сооружениям, за исключением случаев, когда отдельные виды оборудования признаются неотъемлемой частью зданий.

Налоговая реконструкция

Еще одно разъяснение касается вопроса налоговой реконструкции. Это когда налогоплательщик, который использовал схемы по уходу от налогов, доплачивает в бюджет столько, сколько заплатило бы добросовестное лицо в такой же ситуации.

С момента появления ст. 54.1 НК в 2017 году налоговая служба высказывалась против «налоговой реконструкции». Она выставляла «карательные» доначисления, зачастую превышающие объем обязательств добросовестного лица в такой же ситуации. Верховный суд был с этим не согласен и не раз указывал на недопустимость поверхностного подхода при рассмотрении таких дел.

Поэтому ФНС пришлось скорректировать свою позицию. Теперь налоговики применяют расчетный метод и выясняют, сколько налогов компания недоплатила в бюджет, и доначисляют налог не более этой суммы. И если налогоплательщик не проявил осмотрительность, но все же понес реальные затраты по сделке, а расходы и вычеты могут быть рассчитаны по документам реального исполнителя по сделке — тогда налоговая реконструкция возможна.

В то же время ведомство, как обычно, выставило условия применения реконструкции — оно поставило ее в зависимость от добросовестного поведения должника.

Подход налоговой службы по налоговой реконструкции в скором времени поддержал Верховный суд. Уже через два месяца экономколлегия обратилась к практике применения ст. 54.1 НК и дал новые разъяснения по этому вопросу.

В майском определении по делу ООО «Фирма «Мэри» (№ А76-46624/2019) ВС поддержал государство. Судьи экономколлегии пришли к выводу, что компания сама организовала схему по уходу от налогов и не помогла разобраться в реальности проведенных сделок ни в ходе проверки, ни в ходе дальнейшего судебного разбирательства. При таких обстоятельствах права на «налоговую реконструкцию» у организации нет, указал ВС. Судьи признали правильным доначисление более 92 млн руб. налогов «Фирме «Мэри».

Расчетный способ уплаты налогов должен быть доступен тем налогоплательщикам, которые участвовали в схеме, но не подтвердили операции документально, указал ВС. Такое чаще всего случается, если компания не участвовала в схеме по уходу от налогов и не получала выгоду сама, но неправильно выбрала контрагента и не проявила должной осмотрительности. Право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль доступно и тем компаниям, которые помогали сократить потери казны и раскрыли сведения и документы, позволяющие установить фактического исполнителя по договору, обложить его налогом и таким образом вывести операции из «теневого» оборота.

Налицо небезупречная, но относительно стройная система критериев оценки налоговой выгоды, которая, пожалуй, впервые унифицирована между ФНС и Верховным судом. Нижестоящие налоговые органы и суды уже начали применять соответствующие подходы в своей работе.

Еще больше судебных споров по налогам мы рассмотрим на бесплатном вебинаре 26 августа. Записывайтесь.

Выемка документов налоговым органом

Правомерна ли выемка, зависит от причины, по которой налоговая забрала документы. Ниже – ситуации из практики.

Ситуация 1. Налоговая инспекция решила, что организация – участник схемы с сомнительными контрагентами, и провела выемку из офиса другой компании.

Ситуация 2. Налоговая инспекция посчитала, что компания может скрыть или уничтожить, заменить документы. Поэтому провели выемку.

Решение суда. Выемка правомерна. Суд встал на сторону налоговой инспекции (Определение Верховного Суда РФ от 13.05.2022 № 305-ЭС22-7301 по делу № А40-76129/2021).

Ситуация 3. В компанию пришла выездная налоговая проверка, в рамках которой выставили требование представить документы. Компания представила документы, но не все. К тому же инспекция нашла признаки перевода деятельности налогоплательщика на взаимозависимые компании. Тогда провели выемку.

Решение суда. Выемка правомерна. Непредставление документов по требованию может служить основанием для выемки (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 03.02.2022 № Ф05-34916/2021 по делу № А40-76129/2021). Определением Верховного Суда РФ от 13.05.2022 № 305-ЭС22-7301 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ для пересмотра в порядке кассационного производства. Ранее по подобному делу решение суда было противоположным (Определение Верховного Суда РФ от 01.04.2020 № 306-ЭС20-3977 по делу № А06-841/2019).

Подробнее о выемке документов налоговой инспекцией – в Готовом решении: Выемка документов при налоговой проверке.

Налоговая оговорка

В споре АО «Фармамед» и АО «Нижфарм» (№ А40-198919/2019) экономколлегия ВС разрешила взыскать с продавца 1,8 млрд руб. долга, который образовался в результате доначисления налога.

«Фармамед» продал исключительное право на товарные знаки «Нижфарму» через цепочку иностранных компаний за € 131 млн. Налоговики выяснили, что включение иностранных компаний в сделку было нацелено на уклонение от уплаты налога на прибыль — и произвели доначисление. При этом договор между сторонами предусматривал, что все налоги оплачивает покупатель. Но это не помогло «Фармамеду» оспорить доначисление, поэтому он решил отсудить эквивалентную сумму со своего контрагента.

Две инстанции согласились взыскать с продавца долг, который образовался из-за уплаты налога. Но Суд по интеллектуальным правам с этим не согласился. Кассация объяснила это притворным характером сделок. Суд также отметил, что продавец участвовал в создании схемы уклонения от налога, поэтому доначисление не должно рассматриваться как существенное обстоятельство, влияющее на цену.

Судьи ВС пришли к выводу, что недействительным являлся только субъектный состав сделки — ведь участниками купли-продажи были российские фирмы. Условие же о цене и порядке ее формирования должно сохранять свое действие и между реальными контрагентами. Суд подтвердил, что налоговые оговорки могут сохранять силу и в тех случаях, когда их действие связано с последствиями уклонения от уплаты налога.

Выводы

Инспекция часто проводит выемку, если подозревает участие организации в незаконной схеме или желание уничтожить документы. Изъятие грозит, когда компания не представляет документы по требованию. Однако суды не во всех случаях считают выемку правомерной.

Если инспекция при проверке заподозрит, что в сделке участвует техническая компания, скорее всего, она полностью снимет расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС. Однако суды при выполнении ряда условий могут применить налоговую реконструкцию.