17 апреля 2018, 22:49 /
Эксклюзивно по подписке
Суть спора: в ходе выездной налоговой проверки установлено, что задолженность Общества по договору займа, заключенного с компанией «IMMOFINANZ CORPORATE FINANCE CONSULTING GMBH» (заимодавец), является контролируемой задолженностью перед материнской компанией «IMMOFINANZ AG» (Австрийская Республика), владеющей до мая 2012 г. более 50%, а с мая 2012 г. – 100% доли участия в обеих организациях (заявителя и заимодавца) через последовательность участия.
Установив факт перечисления в 2012 г. и 1 кв. 2013 г. ранее начисленных процентов заимодавцу, налоговый орган переквалифицировал положительную разницу между начисленными процентами и предельными процентами в дивиденды, уплаченные иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность (компания «IMMOFINANZ AG»). Налог начислен исходя из ставки 15% в соответствии с подп. «b» п. 2 ст. 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения.
Суды трех инстанций (МО) оставили решение налогового органа в силе, указав, что Общество не оспаривало наличие у него контролируемой задолженности по договору займа перед компанией «IMMOFINANZ AG», а также факт подконтрольности Общества и его заимодавца данной компании и наличие обязанности в 2012 г. и 1 кв. 2013 г. по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы иностранных организаций с суммы уплаченных процентов, подлежащих переквалификации в дивиденды.
Проанализировав п. 2 ст. 10 Конвенции, суды исходили из того, что для применения в стране источника дохода льготной 5% ставки налога должны соблюдаться определенные условия. В частности, под «прямым владением капиталом» следует понимать «прямое участие в уставном капитале (владение капиталом) общества», что соответствует положениям российского корпоративного права и п. 15 Комментария к ст. 10 Модельной конвенции ОЭСР.
Суды установили, что компания «IMMOFINANZ AG» является косвенным владельцем доли в капитале общества через последовательность участия в иных организациях группы компаний «IMMOFINANZ».
Общество обратилось в ВС РФ с кассационной жалобой, полагая, что судами неправомерно проигнорированы подп. «d» п. 15 Комментариев к параграфу 2 ст. 10 Модельной конвенции, являющихся общепризнанным источником толкования положений международных налоговых договоров, в также позиция ВС РФ, изложенная в п. 14 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений разд. V.1 и ст. 269 НК РФ.
Понятие «капитал» включает в себя все, что относится к капиталу в соответствии с корпоративным законодательством договаривающегося государства, компания которого выплачивает доход, подлежащий обложению в качестве дивидендов (в рассматриваемом случае – российским корпоративным законодательством) и, дополнительно, ряд элементов, прямо не охватываемых корпоративным законодательством.
Избранный же судами подход, ставящий возможность переквалификации гражданско-правовых отношений для целей налогообложения в зависимость от наличия соответствующих механизмов в гражданском праве, по сути приводит не только к невозможности применения российских правил недостаточной капитализации в принципе, но и блокирует применение иных охранительных механизмов, используемых в рамках российского законодательства о налогах и сборах, в частности, используемого в рамках концепции необоснованной налоговой выгоды подхода к определению налоговых последствий хозяйственных операций в соответствии с их действительным экономическим смыслом, а не гражданско-правовой формой.
Судья ВС РФ Завьялова Т.В., передавая дело в Коллегию, указала на наличие оснований для пересмотра.
В последние годы растёт количество судебных споров по переквалификации сверхнормативных заёмных процентов в дивиденды. Напомним, что налоговые претензии по этим спорам возникают когда:
— долг по займу признаётся контролируемым и
— проценты по этой сделке выше допустимого уровня (пункты 2-4 статьи 269 НК РФ).
При одновременном наличии указанных факторов сумма процентов, которая превышает допустимый уровень, не может учитываться в расходах и признаётся дивидендами, с которых нужно удерживать налог.
При расчёте нормативных процентов вначале необходимо определить является ли задолженность по возврату займа контролируемой. Согласно НК РФ данной задолженностью признаётся долг российской компании перед следующими лицами:
— иностранной аффилированной компанией;
— компанией, взаимозависимой с вышеуказанной иностранной организацией;
— любым лицом в рамках сделки, поручителем или гарантом по которой выступает вышеназванная иностранная компания.
Для того, чтобы обойти эти правила по признанию задолженности контролируемой, в роли займодавца может выступать фирма, которая не является взаимозависимой с иностранной организацией, аффилированной с заёмщиком. Но данный способ является не эффективным, поскольку инспекция и суды всё равно могут признать эту задолженность контролируемой. Таким образом, если российский заёмщик искусственно создаёт правоотношения, которые не соответствуют критериям НК РФ для признания контролируемой задолженности, это не является панацеей. Об этом свидетельствует решение АС г. Москвы от 22.05.2019 по делу № А40-271328/18.
Фабула дела. Компания (налогоплательщик) получила процентный займ от ООО «ЮгСтройКомплект». Из буквального прочтения статьи 269 НК РФ данная задолженность не соответствует ни одному из трёх критериев для признания её контролируемой. Однако в ходе выездной проверки было установлено, что руководитель займодавца является номинальным и ничего не знает про хозяйственную деятельность своей компании. Инспекторы выяснили, что незадолго до выдачи займа ООО «ЮгСтройКомплект» получало аналогичные суммы от аффилированной организации – ООО «УТС ТехноНикель». Таким образом, ООО «ЮгСтройКомплект» являлось технических звеном между заёмщиком и фактическим займодавцем – ООО «УТС ТехноНикель». Мажоритарным учредителем налогоплательщика и ООО «УТС ТехноНикель» являлось ООО «Валюта», которому принадлежало свыше 99% уставного капитала этих двух фирм. В свою очередь единственным участником ООО «Валюта» являлась сейшелская Международная коммерческая компания «Провилайн корпорейшн».
На основании этой информации проверяющие признали задолженность между налогоплательщиком и ООО «ЮгСтройКомплект» контролируемой. Рассчитав сумму предельных процентов, инспекция отказала налогоплательщику в признании части заёмных процентов в составе расходов. В результате компании был доначислен налог на прибыль, пени и штраф. Суд согласился с доводами налоговиков.
Своё мнение суд аргументировал тем, что фактическим займодавцем является ООО «УТС ТехноНикель», аффилированное с иностранной компанией, косвенно владеющей более 20% уставного капитала налогоплательщика. Следовательно, соблюдено условие, предусмотренное пунктом 2 статьи 269 НК РФ и проценты, начисленные налогоплательщиком, подлежат нормированию для целей включения в состав расходов при расчёте налога на прибыль.
Из анализа данного судебного дела следует, что при определении задолженности контролируемой инспекция и суды руководствуются не буквальным прочтением норм закона, а фактическими обстоятельствами. Во многом это связано с принципом преобладания существа над формой.
Аналогичную ситуация мы в прошлом году наблюдали в деле АО «Каширский двор – Северянин» (определение ВС РФ от 05.04.2018 по делу № А40-176513/2016). В этом кейсе структура сделок не соответствовала критериям для признания задолженности контролируемой, которые были в НК РФ в редакции, действующей на момент проведения налоговой проверки. Несмотря на это, налоговый орган и суды установили, что задолженность по возврату процентного займа является контролируемой.
Таким образом, включение в сделку по выдаче займа транзитной организации, с целью искусственного создания условий для неприменения статьи 269 НК РФ, на практике является неправомерным. При построении структуры сделок финансирования с участием иностранных компаний не стоит заблуждаться, что налоговые органы будут формально подходить к анализу сделок.
Налоговым органам не составит труда, чтобы установить реального займодавца и установить аффилированность между иностранной компанией и фактическими участниками сделки. Для снижения налоговых рисков при получении займа от аффилированной компании рекомендуем учесть как требования статьи 269 НК РФ, так и судебную практику.
Telegram канал «Налоги и право»
Если бизнес успешен, то он приносит своим владельцам доход. Но, как и с любого дохода, учредители компании, получившие дивиденды, должны заплатить налог. Размер уплаченного налога зависит не только от суммы дохода, но и от его получателя. Иными словами, учредители – российские налоговые резиденты и иностранные компании будут платить налог по разным ставкам.
В случае если получателем дохода от бизнеса является учредитель – гражданин, то налоговая ставка составляет 13% от суммы выплаченного ему дохода. Данная ставка применяется, если гражданин является налоговым резидентом. Если же он не является таковым, то есть свыше полугода проживает за пределами России, то налоговая ставка равняется 15%. Согласно Налоговому кодексу при выплате компанией дохода, в том числе дивидендов, в пользу граждан, данная организация выполняет обязанности налогового агента. То есть она должна самостоятельно рассчитать НДФЛ и самостоятельно заплатить его из суммы дохода. Для примера рассмотрим ситуацию, когда организация планирует выплатить своему участнику-физическому лицу дивиденды в размере 100 тысяч рублей. Данный учредитель 10 месяцев в году проводит за пределами нашей страны. Соответственно, для целей уплаты налогов он не признаётся налоговым резидентом. В результате ставка НДФЛ, применимая к доходам данного лица составит не 13%, а 15%. Компания должна уплатить налог с доходов в размере 15 тысяч рублей и в этот же день перечислить своему учредителю оставшуюся после уплаты налога сумму в размере 85 тысяч рублей. Таким образом, налог платиться с дохода учредителя, но фактическую уплату налога осуществляет компания, а не гражданин.
Теперь поговорим про ситуацию, когда учредителем бизнеса является не человек, а другая компания. В этом случае предприятие, выплачивающее дивиденды, также является налоговым агентом и должно самостоятельно исчислять и платить налог с дивидендов.
Если получателем дивидендов является российская компания, то налоговая ставка по налогу с дивидендов составляет 13%. В случаях, когда получатель дивидендов – это иностранное предприятие, ставка налога составляет 15%. Однако закон предусматривает ситуации, в которых налог с дивидендов не платится по причине применения нулевой ставки. Первый случай – это получение дивидендов российской компанией, которая не менее 1 года владеет не менее чем 50%-ным вкладом (долями) в уставном или складочном капитале выплачивающей дивиденды организации. Второй случай применяется, когда дивиденды получает международная холдинговая компания, которая не менее 1 года владеет не менее чем 15%-ным вкладом (долями) в уставном или складочном капитале выплачивающей дивиденды организации. Международная холдинговая компания – это иностранная организация, которая сама себя признала налоговым резидентом России и платит налоги по российским правилам.
Так же стоит отметить, что при определении налоговой ставки и размера налогов с дивидендов не имеет значение система налогообложения, которую применяет компания-получатель дохода или компания, выплачивающая дивиденды. Говоря простым языком, даже если компания, применяющая УСН, будет выплачивать дивиденды другой компании, применяющей ЕНВД, налог с дивидендов платится по вышеуказанным правилам, несмотря на то, что обе организации освобождены от уплаты налога на прибыль.
Говоря о налогообложении дивидендов, получаемых иностранными компаниями, нельзя не упомянуть о международных соглашениях об избежании двойного налогообложения. Россия заключила с некоторыми странами двусторонние соглашения, цель которых сводится к недопущению двойного налогообложения. Например, в сделке между российским покупателем и иностранным заказчиком налог платится не по правилам местного законодательства, а в соответствии с положениями соглашения. Таким образом, если текст подобного соглашения противоречит нормам российского Налогового кодекса, применению подлежат правила этого соглашения. Также данные соглашения могут предусматривать специальные ставки при расчёте налога с дивидендов. Иногда данные ставки ниже тех, которые предусмотрены Налоговым кодексом. Международные соглашения могут предусматривать специальные требования, при соблюдении которых возможно применение пониженных налоговых ставок.
Также хочется немного обсудить случаи, когда проценты по займу признаются дивидендами. Об этом подробно написано в статье 269 Налогового кодекса. Эта норма регулирует вопрос контролируемой задолженности. Задолженность становится контролируемой, если она возникает в одном из следующих случаев:
- перед зарубежным предприятием, владеющим как минимум пятой частью от уставного капитала российского предприятия-должника;
- перед отечественной фирмой, которая считается аффилированным лицом данного зарубежного предприятия;
- перед отечественной фирмой, по задолженности которой зарубежная фирма или её аффилированный объект обеспечивают исполнение кредитного обязательства с помощью поручительства, предоставления гарантии или иными способами.
При этом долг должен в троекратном размере превосходить разность между суммой активов и обязательств должника (российской компании). Если задолженность меньше указанного значения, то она не может быть контролируемой.
Особенность контролируемой задолженности в том, что расходы в виде уплаты заёмных процентов подлежат учёту у заёмщика только в размере предельных процентов. Эти проценты рассчитываются по особой формуле с применением специального коэффициента капитализации. Говоря простым языком, в состав расходов заёмщик сможет включить не все проценты по контролируемой задолженности, а только те, которые не превышают норматив, рассчитанный специально для этой задолженности. Но как же быть, когда проценты, рассчитанные по договору, превышают размер предельных процентов? Ответ на этот вопрос содержится в статье 284 Налогового кодекса. В ней указано, что в случае, когда проценты по контролируемой задолженности превышают предельные проценты, разница приравнивается к дивидендам и облагается налогом на прибыль по ставке 15%.
Мы рассмотрели теоретические аспекты налогообложения дивидендов учредителей. Теперь попробуем разобрать на конкретном примере ситуацию, когда обычный договор займа инспекторами может признаваться скрытой выплатой дивидендов, что повлечёт начисление недоимки, пени и штрафа.
В качестве примера возьмём для анализа известное дело с участием акционерного общества «Каширский двор – Северянин». Налогоплательщик получил процентный займ от австрийской компании «А». Сумма займа была существенной для налогоплательщика и составляла 303 миллиона евро. Вся деятельность займодавца контролировалась другой австрийской компанией «Б». Эта компания «Б» косвенно владела 100% акций кипрской компании «В». В свою очередь, данная кипрская организация являлась единственным акционером налогоплательщика. В ходе налоговой проверки инспекция посчитала полученный акционерным обществом займ контролируемой задолженностью. При этом было установлено, что проценты по договору были включены с состав расходов в полном объёме, тогда как они превышали сумму предельных процентов. Как итог – налоговики сверхнормативные проценты посчитали дивидендами и начислили недоимку. При расчёте налога с этих дивидендов инспекция применила ставку 10%, предусмотренную соглашением между Россией и Австрией об избежании двойного налогообложения. Налогоплательщик оспаривал решение налогового органа о начислении недоимки, пени и штрафа. В основу своих доводов «Каширский двор – Северянин» положил утверждение, что в силу международного соглашения акционерное общество имеет все основания для применения налоговой ставки в размере 5% при выплате заёмных процентов, которые в ходе налоговой проверки были переквалифицированы в дивиденды. В указанном международном соглашении право на применение этой ставки зависит от факта инвестиции иностранного участника в капитал российской организации, которая платит дивиденды. При этом минимальный размер инвестиций, необходимых для применения пониженной пятипроцентной ставки также предусмотрен в тексте данного соглашения. Инспекция считала, что применять эту пониженную ставку нельзя, так как инвестиций в капитал российской компании не было, а был только займ.
Разрешая спор, суды посчитали, что российская компания неправомерно включила в расходы сумму всех процентов по займу, тогда как должна была учесть лишь предельные проценты, а оставшиеся квалифицировать как дивиденды. Верховный Суд, рассматривая этот кейс, сформировал очень важные выводы, которые многие компании могут взять на вооружение. Суд решил, что для целей применения льготных ставок по соглашениям об избежании двойного налогообложения инвестированием в капитал компании может являться займ, несмотря на то, что он носит возвратный характер. В связи с этим, налогоплательщик в рассматриваемом кейсе имел право применять 5% ставку вместо 15% (определение ВС РФ от 05.04.2018 по делу № А40-176513/2016).
Разговаривая про налоги с дивидендов, стоит упомянуть про «сквозной» подход и концепцию фактического права на доход.
Суть «сквозного» подхода проще всего объяснить на примере. Российская организация выплачивает дивиденды голландской материнской компании. При этом российская организация удерживает налог с дивидендов по стандартной для иностранных компаний ставке в размере 15%. Затем голландская фирма, получив деньги, сразу же перечисляет их своему единственному владельцу – кипрской организации. Между Россией и Кипром существует международное соглашение, согласно которому ставка при выплате дивидендов может составлять 5%. Применяя «сквозной» подход, российская компания должна при выплате дивидендов голландской фирме удержать налог не по ставке 15%, а 5%. Это обусловлено тем, что в нашем примере конечным получателем дивидендов фактически является не голландская фирма, а организация из Кипра.
Рассматривая данный пример, мы затронули правило фактического права на доход. Теперь попробуем разобраться в том, что представляет собой это правило. Основная его суть заключается в том, что правомерно пользоваться пониженными налоговыми ставками, предусмотренными международным соглашением, сможет зарубежная организация, которая является фактическим получателем этого дохода. Налоговые органы и суды сформировали ряд критериев, которым должна соответствовать иностранная организация, чтобы признаваться фактическим получателем дохода. Например, она должна самостоятельно распоряжаться полученными от российской компании средствами, у иностранной компании не должно быть обязательств по их дальнейшему перечислению иным лицам и так далее.
Попробуем рассмотреть работу «сквозного» подхода в действии. Для этого мы взглянем на кейс с участием инспекции и ООО «Актив Рус».
Предыстория дела в том, что российская компания «Актив Рус» заключила с кипрской фирмой договор процентного займа. По просьбе своего займодавца налогоплательщик осуществил возврат заёмных средств и процентов не на счёт кипрской компании, а на счёт фирмы из Британских Виргинских Островов (БВО). Между этими двумя иностранными организациями заключён агентский договор, по условиям которого кипрская компания поручала организации из БВО управлять своим банковским счётом, осуществлять приём на него средств, а также последующее перечисление с этого счёта денег.
По итогам выездной проверки российской компании начислен налог с доходов, полученных иностранными организациями от источников в России. Основанием для этого стало то, что обществом при выплате процентов по договору, не исполнены обязанности налогового агента по исчислению и удержанию этого налога.
Инспекция пришла к выводу, что фактическим получателем процентов по договору являлась компания – резидент Британских Виргинских Островов (далее – БВО). Суды согласились с этим, указав, что кипрская компания фактически не получила выгоду от дохода и не определила его дальнейшую судьбу (определение ВС РФ от 15.10.2018 г. по делу № А62-3777/2017). Дополнительным аргументом в пользу инспекции явилось то, что доказана взаимозависимость между российской организацией «Актив Рус» и фирмой из БВО.
Суды всех инстанций и налоговики пришли к выводу, что кипрская компания, несмотря на наличие по условиям договора займа права на доход в виде процентов, фактическое право на получение и распоряжение этими средствами находилось у фирмы из БВО. Таким образом, кипрский займодавец был признан кондуитной организацией.
Кондуитная компания – иностранное юридическое лицо, являющееся «техническим» звеном для транзитной передачи дохода от одной компании (источника выплаты дохода) в пользу конечного получателя этого дохода.
Из данного кейса, который закончился негативно для налогоплательщика, можно сделать полезные выводы по защите своего бизнеса от налоговых рисков. При определении налоговой ставки в ходе налогообложения доходов иностранных владельцев бизнеса необходимо выявить бенефициара, то есть конечного выгодоприобретателя дивидендов. Также потребуется собрать доказательства того, что именно получатель дивидендов обладает фактическим правом на доход. Для этого необходимо, чтобы бенефициар не обладал признаками кондуитной структуры. В связи с этим потребуется доказать, что:
- он фактически присутствует в иностранном государстве (регистрация в государственных органах, аренда офиса, сдача отчётности, наличие штата сотрудников и так далее);
- именно он вправе распоряжаться полученными дивидендами;
- он несёт риски по возможному неполучению этого дохода;
- он имеет прямое или косвенное участие в капитале российской фирмы, которая выплачивает дивиденды;
- у него есть иной источник дохода, кроме дивидендов от российской компании (например, от своей основной предпринимательской деятельности бенефициар получает выручку);
- сумма этого иного дохода должна быть больше, чем размер полученных от российской компании дивидендов;
- полученные дивиденды декларируются бенефициаром в своей налоговой отчётности.
Налоговая служба регулярно даёт разъяснения по вопросу применения правила «фактического права на доход». В этих разъяснениях она указывает, что при налоговой проверке правильности налогообложения доходов иностранных учредителей инспекторам не обязательно устанавливать фактического получателя дохода. На практике это означает, что налоговики могут доказать наличие у иностранного учредителя признаков кондуитной компании. В связи с этим, инспекция сможет отказать российскому предприятию в применении льготных ставок (5% или 10%), предусмотренных международными соглашениями. Затем инспекция доначислит налог исходя из общей ставки в размере 15%, которая применяется в соответствие с российским Налоговым кодексом при выплате дивидендов иностранным компаниям.
Если резюмировать всё вышесказанное, то можно понять, что для надёжной защиты бизнеса от налоговых претензий при выплате дивидендов иностранным учредителям, необходимо быть готовым доказывать больше, чем этого требует Налоговый кодекс.
ВЕРХОВНЫЙ СУД
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Дело № 305-КГ15-15653
Судебная практика по «техническим» компаниям — подход к расчёту доначислений
Рассказываем, какие последствия ждут бизнес, если при проверке налоговая обнаружила, что фирма использует для снижения налогов «технические» компании.
Если компанию поймали на использовании «технических» фирм и попытке получить необоснованную налоговую выгоду, это не предполагает, что бизнес не имеет право на справедливое начисление налогов.
Налоговая привела в пример конкретные судебные споры, которые подтверждают этот тезис. Например, определения Верховного суда:
1. Компании «Каширский двор — Северянин» доначислили налогов на 711 млн ₽. Фирма получала займы от связанных иностранных компаний и неправильно определяла базу по налогу на прибыль. Налоговая переквалифицировала выплаты по займам в дивиденды и по максимуму насчитала налогов. Хотя компания могла претендовать на пониженную налоговую ставку в 5%.
Дело дошло до Верховного суда. Суд отменил решения всех инстанций и настоял, чтобы компании пересчитали размер налога с учётом пониженной налоговой ставки, как если бы фирма не злоупотребляла правами. Определение ВС № 305-КГ17-20231.
2. ИП доначислили налогов на 83,5 млн ₽ — предприниматель дробил бизнес и регистрировал компании, чтобы использовать УСН и ЕНДВ. Это позволяло выводить часть выручки без уплаты НДС и НДФЛ.
В Верховном суде выяснилось, что предпринимателю после выявления этой схемы неправильно рассчитали налоги. Суд первой инстанции незаконно начислил недоимку по НДС со ставкой 18% в дополнение к выручке, вместо выделения налога из выручки с использованием расчётной ставки 18/118. Нельзя доначислять бизнесу больше, чем предусмотрено законом, только потому что компания или ИП получила необоснованную налоговую выгоду. Определение ВС № 305-ЭС19-9789.
Конституционный суд РФ тоже не раз указывал, что налоговая обязана принять «исчерпывающие меры», чтобы определить реальный размер налогов компании. Это исключит возможность вменять налог больше, чем установлено законом.
Столкнулись со сложными вопросами по налогообложению и бухучёту или требуется помощь во взаимодействии с ИФНС? Получите консультацию экспертов АГ «Капитал». Оставьте заявку.
Далее в своём письме ФНС перечисляет различные нормативно-правовые акты и решения судов, которые подтверждают эту позицию.
Бизнес имеет право на справедливый расчёт налогов, даже если пытался сэкономить.
Исходя из этого, складывается следующая судебная практика по пункту 2 статьи 54.1 НК РФ — пределы прав по исчислению налоговой базы:
1. Компания, которая использует формальный документооборот с привлечением «технических» фирм, может учесть понесённые расходы при расчёте налога на прибыль. Но для этого нужно представить сведения и документы, позволяющие вывести фактически совершённые операции из не облагаемого налогами оборота.
Показателен случай с челябинской ООО «Фирма «Мэри»» (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981 по делу № А76-46624/2019).
Компания организовала формальный документооборот на перевозку выпечки. Фирма расформировала штат водителей и приобретала услуги перевозки у «технических» компаний. На деле же, готовую продукцию перевозили физлица с оплатой без договора.
После налоговой проверки в «Мэри» не смогли предоставить информацию, какая часть из переводов была реальной оплатой за перевозку, а какая относилась к обналичиванию. Поэтому компания не смогла при расчёте налога на прибыль учесть реальные расходы на транспортные услуги.
2. Если в цепочку поставки товаров включены «технические» компании, а в распоряжении налоговой есть доказательства, устанавливающие, кто реально исполнял сделку и уплатил налоги, то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана только та часть расходов, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.
3. Компания может подавать уточнённые налоговые декларации после выездной налоговой проверки контрагента — и суды, и налоговая не могут подходить к этому формально.
В Бурятии произошла такая ситуация — компания применила налоговые вычеты по договорам подряда с «технической» компанией. После того, как инспекция провела выездную проверку и отказала в предоставлении вычета, компания представила уточнённые налоговые декларации по НДС, где налог был исчислен и уплачен без учёта сделки с «технической» фирмой. При этом компания предоставила данные о фактическом контрагенте, куда была произведена оплата.
Суды отказались принимать во внимание уточнённую декларацию. Но судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отменила акты и настояла, чтобы к таким вопросам не подходили формально. Так как компания всё-таки предоставила фактического контрагента, вопрос с вычетом НДС требует пересмотра.
4. Компания не может применить налоговый вычет, если участвовала в схеме, направленной на неправомерное снижение налоговой базы за счёт искусственного наращивания стоимости товаров без формирования источника вычета (возмещения) налога.
ФНС приводит в пример историю с челябинской компанией «Уралбройлер» — производителем мяса птицы. Налоговая выяснила, что производитель закупал зерно у реальных поставщиков, но часть денег уходила на счета «технических» организаций. После этого средства уходили на счета других подконтрольных юрлиц, и в итоге возвращались компании в виде займа.
Подробнее изучить дело можно в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 по делу № А76-2493/2017 (ЗАО «Уралбройлер» против Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Челябинской области).
5. Если компания создаёт формальный документооборот с «техническими» фирмами на ОСН, чтобы снизить налоги при покупке товара у производителя, который не платит НДС, влечёт за собой полный отказ в праве на вычет НДС.
Но если полностью исключить затраты на покупку товара из расчёта базы по налогу на прибыль исказит размер налоговых обязательств — это противоречит принципу добросовестного налогового администрирования.
Снова в центре внимания — Челябинская область. Агрохолдинг «Здоровая ферма» пыталась сэкономить на налогах: компания создавала формальный документооборот, чтобы получить налоговый вычет. Но фактически холдинг закупал товары у сельхозпроизводителей, поэтому претендовать на вычет в принципе не мог.
Но так как компания реально потратила деньги на покупку товара, который затем использовала в работе, суды дали право фирме уменьшить сумму дохода на подтверждённые расходы. Ключевое слово — подтверждённые, потому что «Здоровая ферма» в процессе предоставила все документы по сделкам, помогала определить реальные расходы.
Похожие дела были рассмотрены в отношении Брюховецкого комбикормового завода, маслосырзавода «Новопокровский», холдинга «Увелка». По всем одно решение — налоговой нельзя полностью исключать понесённые затраты на закупку сырья из базы по налогу на прибыль.
6. Доначислять налоги нужно так, как если бы договоры были напрямую заключены между налогоплательщиком и реальными исполнителями.
Дело касается «Сибирской тепловозной компании» — предприятие запустило ремонтные работы. Фактически часть работ выполняли физлица без договора, другую часть — сотрудники компании через свои юрлица. При этом предприятие заключило повторные сделки с завышенной стоимостью работ с «техническими» компаниями.
Суд разрешил «Сибирской тепловозной компании» учесть реально понесённые расходы, принять первичные документы по сделкам с реальными исполнителями и пересчитать доначисление по налогу на прибыль.
Новый подход ФНС к вопросу «дробления» бизнеса — к чему готовиться группам компаний на УСН
Получаете оплату мимо кассы? Есть время исправить ошибки и избежать штрафа
Люксовые авто и споры из-за кадастра. Обзор решений судов по налогам за 3-й квартал 2022 года.
Новый порядок учёта налоговых платежей с 2023 года — разбираемся, что к чему
Получайте свежие статьи каждую неделю
Подписываясь, вы соглашаетесь на обработку персональных данных и получение информационных сообщений.
Международным компаниям будет проще экономить на налогах
При займах от аффилированных структур они могут применять пониженную ставку, решил Верховный суд
Верховный суд заступился за иностранные компании в спорах с налоговиками / Максим Стулов / Ведомости
С разницей в один месяц – в начале марта и в начале апреля – Верховный суд вынес определения по двум похожим спорам. Оба касаются пониженной ставки налога с выплат иностранным компаниям, когда налоговики переквалифицируют проценты по займу в дивиденды. Это одна из наиболее спорных тем в налоговом праве, говорит руководитель налоговой практики «Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры» Сергей Калинин.
Переквалификация части процентов в дивиденды происходит, когда долг перед аффилированной иностранной компанией более чем втрое превышает капитал российского заемщика (правило недостаточной капитализации), рассказывает партнер Taxology Алексей Артюх. Из-за этого компаниям приходится доплачивать налоги, так как в отличие от процентов дивиденды не уменьшают налогооблагаемую прибыль. А если российская компания не напрямую принадлежит иностранному кредитору, то налоговики отказываются применить и пониженную ставку налога с дивидендов (5 или 0% по соглашению об избежании двойного налогообложения).
Обе компании, дела которых рассматривал Верховный суд, настаивали, что должны платить налог с дивидендов по льготной ставке. В обоих случаях они проиграли процессы в трех инстанциях, но Верховный суд поддержал иностранных инвесторов и направил дела на новое рассмотрение. Дела обещают стать прецедентными, говорится в обзоре PwC.
Компания «Каширский двор – Северянин» получила заем от сестринской Immofinanz Corporate Finance Consulting из Германии – обе они принадлежат австрийской Immofinanz AG, указано в определении Верховного суда. Выплаченные проценты «Каширский двор – Северянин» вычел из налогооблагаемой прибыли. Но налоговики переквалифицировали сверхнормативные проценты в дивиденды и удержали с них налог по ставке 10%, доначислив компании 864,4 млн руб. налога и пени.
Компания настаивала, что в таком случае налог с дивидендов должен быть удержан по ставке 5%. Но суды приняли сторону налоговиков, объясняя это тем, что пониженную ставку можно применять, только если иностранная компания «прямо участвует в уставном капитале».
Однако Верховный суд заступился за бизнес. Для поощрения прямых иностранных инвестиций пониженная ставка может быть применена к трансграничным дивидендам, выплачиваемым не только материнской компании, но и внутри одной группы, говорится в его определении. Суды использовали формальный критерий и не учли, что материнская компания все равно может оказывать влияние на кредитора, пришел к выводу Верховный суд.
Похожее решение он вынес и по делу компании «СУЭК-Кузбасс» в связи с ее долгом перед кипрской компанией SUEK – она владеет акциями должника через российскую СУЭК. Налоговики также переквалифицировали проценты в дивиденды (по ставке 15%), доначислили компании 103 млн руб. налога и пени, отказали в уменьшении убытков на 311 млн руб. и оштрафовали на 5,6 млн руб. Верховный суд с этим не согласился. SUEK не напрямую владеет российской компанией, но доля косвенного участия превышает 20%, говорится в его решении, а значит, задолженность признается контролируемой. Иной подход, как отметили судьи, «приводит к тому, что иностранная компания, фактически осуществившая инвестиции в капитал российской организации, оказывается лишена права на применение пониженной ставки налога только в связи с тем, что финансовые отношения не были оформлены как корпоративные».
«Не участник» компании становится участником для налоговых целей, говорит руководитель российской налоговой и таможенной практики Dentons Джангар Джальчинов, представлявший интересы обеих компаний в суде, впервые Верховный суд прямо допустил переквалификацию такого займа в капитал. До сих пор это было возможно, только если заем получен от материнской компании, пишут эксперты PwC. Суды долго отказывались применять к сверхнормативным процентам от сестринских компаний льготные ставки, отмечает Артюх.
Подтверждение принципа «полной переквалификации» важно для бизнеса, говорит старший юрист налоговой практики Baker & McKenzie Кирилл Викулов.
Вопрос применения пониженной ставки встает перед каждой компанией, иностранный долг которой оформлен не через материнскую структуру, рассказывает Джальчинов. Но оба дела отправлены на новое рассмотрение, «так что говорить о победе налогоплательщиков пока преждевременно», предостерегает старший юрист Herbert Smith Freehills Сергей Еремин. Представитель ФНС не комментирует судебные споры.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
Судья Верховного Суда Российской Федерации Завьялова Т.В., изучив кассационную жалобу акционерного общества «Каширский двор – Северянин» (Москва) на постановление Арбитражного суда Московского округа от 19.08.2015 по делу № А40-72507/14 Арбитражного суда города Москвы по заявлению открытого акционерного общества «Каширский двор – Северянин» (в настоящее время – акционерное общество «Каширский двор – Северянин», далее – общество, налогоплательщик) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по г. Москве (далее – инспекция, налоговый орган) от 22.11.2013 № 22-10/239 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, за исключением пункта 5 резолютивной части решения, которым уменьшен убыток для целей исчисления налога на прибыль за 2009 год на сумму 33 942 017 рублей,
Установила
решением суда первой инстанции от 26.02.2015 заявленное требование удовлетворено частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в размере 402 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа, в части начисления налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, в части начисления штрафа и пеней за неудержание налога на доходы иностранных лиц при выплате дохода по компании «Дуист Холдингс ЛТД». В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2015 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявленного обществом требования. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части установления завышения обществом убытка для целей исчисления налога на прибыль в общей сумме 2 236 252 957 рублей, доначисления налога на прибыль в общей сумме 528 804 187 рублей, взыскания соответствующего штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс), доначисления налога на доходы иностранного юридического лица за 2011 год в сумме 254 744 298 рублей, начисления штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса по налогу на доходы иностранного юридического лица в сумме 50 948 860 рублей, начисления соответствующих сумм пеней.
Арбитражный суд Московского округа постановлением от 19.08.2015 постановление суда апелляционной инстанции отменил, оставив в силе решение суда первой инстанции.
В жалобе общество ссылается на нарушение судебными актами, принятыми судом кассационной инстанции по настоящему делу, его прав и законных интересов в результате неправильного применения и толкования норм права в части отказа в удовлетворении его требования.
Согласно пункту 1 части 7 статьи 291.6 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам изучения кассационных жалобы, представления судья Верховного Суда Российской Федерации выносит определение об отказе в передаче кассационных жалобы, представления для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, если изложенные в кассационных жалобе, представлении доводы не подтверждают существенных нарушений норм материального права и (или) норм процессуального права, повлиявших на исход дела, и не являются достаточным основанием для пересмотра судебных актов в кассационном порядке и (или) для решения вопроса о присуждении компенсации за нарушение права на судопроизводство в разумный срок, а также если указанные доводы не находят подтверждения в материалах дела.
При изучении доводов кассационной жалобы и принятых по делу судебных актов судья Верховного Суда Российской Федерации приходит к выводу об отсутствии оснований, предусмотренных пунктом 1 части 7 статьи 291.6 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по которым кассационная жалоба может быть передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Как усматривается из судебных актов, оспариваемое решение вынесено инспекцией по результатам проведения выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, которым был доначислен в числе прочего налог на прибыль.
Основанием доначисления указанного налога послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении в полном объеме процентов по долговым обязательствам (займу) перед компанией IMMOFINANZ CORPORATE FINANCE CONSULTING GMBH (Австрия) в состав внереализационных расходов.
По мнению налогового органа, к возникшим правоотношениям необходимо применить положения пунктов 2 4 и статьи 269 Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления процентов в отношении контролируемой задолженности.
При рассмотрении настоящего спора суд первой инстанции, изучив представленные в материалы дела доказательства, установил, что между обществом (заемщик) и иностранной компанией IMMOFINANZ CORPORATE FINANCE CONSULTING GMBH (заимодавец) 30.10.2006 заключен договор займа, в рамках исполнения которого обществу предоставлены денежные средства в общем размере 303 475 000 Евро.
Начисленные по указанному договору проценты учитывались обществом в полном объеме в составе внереализационных расходов в период с 2006 по 2011 годы без учета предельной величины процентов по долговым обязательствам по контролируемой задолженности, что привело, по мнению инспекции, к завышению обществом убытка для целей исчисления налога на прибыль и неуплате налога на прибыль в общей сумме 528 804 187 рублей.
Суд первой инстанции, изучив полно и всесторонне представленные сторонами в материалы дела доказательства, установил, что займодавец, компания IMMOFINANZ CORPORATE FINANCE CONSULTING GMBH, в период с 2006 по 2011 годы являлась аффилированной материнской компании налогоплательщика – IMMOFINANZ AG, владеющей более чем 20 процентами уставного капитала налогоплательщика.
Поскольку займодавец и «материнская» компания налогоплательщика входят в группу компаний IMMOFINANZ и являются аффилированными, то суд признал спорную задолженность контролируемой группой компаний IMMOFINANZ.
Рассматривая настоящий спор, с учетом установленных фактических обстоятельств, суды первой и кассационной инстанций пришли к выводу, что положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса позволяют признать задолженность контролируемой не только в тех случаях, когда договор займа заключен с иностранной компанией прямо или косвенно, участвующей в уставном капитале заемщика, но и в случаях, когда заимодавец является аффилированным лицом с иностранной организацией, являющейся «материнской» компанией российского заемщика.
При таких обстоятельствах судами сделан вывод о наличии у инспекции правовых оснований для признания спорной задолженности общества контролируемой и применения к рассматриваемой ситуации положений пунктов 2 4 и статьи 269 Налогового кодекса.
Доводы, изложенные налогоплательщиком в кассационной жалобе, не могут служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов в кассационном порядке, поскольку не свидетельствуют о существенных нарушениях судами первой и кассационной инстанций норм материального или процессуального права, повлиявших на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, и по существу направлены на иную оценку доказательств по делу.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 291.1, 291.6 291.8 и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья Верховного Суда Российской Федерации
Определила
отказать акционерному обществу «Каширский двор – Северянин» в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Судья Верховного Суда Т.В. Завьялова Российской Федерации
